Local EPUB Text
第6章 先进先出法、后进先出法
我们的柠檬汁生意即将进入第三周。现在，稍作停顿，回顾一下所学的会计知识。拥有过去几周学到的丰富知识，即将到来的一周感觉肯定会更不错。或许，明年夏天我们将雇用别人来打理柠檬汁售卖摊的生意，自我晋升为财务天才并成为那种顶级咨询师中的一员。
当然，对光明未来的憧憬无疑也是生意的一部分。但今天是星期一，还是让我们回到现实中吧。今年夏季，我们仍旧要经营柠檬汁售卖摊。
你正在边看报纸边吃着早餐。天气预报说本周将是一个充满阳光并且天气炎热的一周。好极了！说实在的，你并不需要看报纸就知道外面的天空依然阳光明媚，碧空如洗。你似乎都能感觉到温暖的气息迎面扑来，鸟儿响亮的鸣叫不绝于耳，美丽的鲜花四处盛开，草木郁郁葱葱，这是多么美好的世界啊！
是的，一想到这又将是生意兴隆的一周，你就禁不住热血沸腾了。但是，在开始之前，我们需要做什么？
滚存利润！将上周的盈利放入留存收益里（见表6-1）。
请现在就行动吧。
这是新一周的第一天，该是补充一些原材料的时候了。即使上周还剩下50个鲜柠檬和5磅白糖，你预测这周的销售肯定好于上周，因而需要更多的原材料。你从车库取出自行车，骑上它，向着帕克老爹的杂货店飞驰而去（你当然没有忘记注意时刻躲避身边来往的车辆）。在烈日炎炎下，你仿佛被烤干了，但却觉得自己还不失为一名经验丰富的精干企业家。毕竟，过去的几周你都在努力地经营着柠檬汁售卖摊。作为奖励，你打算顺便给自己买一瓶果汁、几块油炸圈饼和一支棒棒糖。
但是，当你到了杂货店门口时却大吃一惊。鲜柠檬的价格翻了一倍，达到了每个40美分！而你却没有带上足够的钱。
这真令人气愤！应该打电话给总统告诉他这一事件，或者至少也要打电话给鲜柠檬的原产地——佛罗里达和加州州政府。究竟是怎么回事，难道有人想让你做不成柠檬汁的生意？
没有鲜柠檬，根本无法做出柠檬汁。你需要再买50个鲜柠檬，但却没有足够的现金去支付。你向帕克老爹抱怨着，他对此也非常不满，“事实上，我的进货价也提高了不少。一场突如其来的暴风雨毁坏了很多柠檬树。”帕克解释道，“没有人能从灾难中赚到钱。”
他的解释给了你稍许安慰。“我们所有依靠柠檬做生意的人应该团结起来，在遇到困难时同舟共济，共同面对。”你向善良的帕克建议。
他点头称赞，“听着，孩子，我将非常乐意赊账卖给你这些鲜柠檬。那我在你的账上再记上20美元的欠款如何？”
“太感谢您了！”你说，“帕克老爹，你真是世上最好的人了，当然除了我的爸爸妈妈，哦，还有我叔叔和外公。”
你骑上车踏上回家的路途，因为帕克老爹的好心而感到无比温暖，为那些因灾害失去柠檬树的果农们感到非常遗憾，但最使你感到难过的是柠檬汁的制作成本要翻倍了。
你到家后，立即编制了一张新的资产负债表。
你自言自语道，“什么到手了？”“存货。”
多少钱的存货？20美元。
为此支付现金了吗？没有，是赊账购入的。
在下面的报表中，反映这一事项（见表6-2）。
该报表左右平衡了吗？没有。
为了使报表左右相等，我们需要做些什么？增加应付账款。
增加多少应付账款？20美元。
那么，现在，报表平衡了吗？是的。
但是，事情还没完。请查看报表中的存货项目。我们需要找到一种方法，将每个20美分的50个鲜柠檬和每个40美分的另外50个鲜柠檬区分开来。
那么，让我们再一次仔细观察存货。对于存货中的鲜柠檬，我们是以两种不同的价格购入的吗？是的。
现在，我们有100个鲜柠檬，其中50个每个花了20美分，另外50个每个花了40美分。对于同样的存货却以不同的价格购入，这类情况在日常经营中会出现吗？是的。原材料的价格总会在不知不觉中发生变化。这就意味着你可能会以不同的价格购入同一种存货。
对此，你开始思考：不久之后，要用50个柠檬调配另外一批柠檬汁。那么，这批柠檬汁的成本是多少？这些柠檬可能有一些是花20美分购入的，而另一些是花40美分购入的。总之，你并不知道它们哪个价格是20美分，哪个价格是40美分。
很难区分，不是吗？那么，如何对存货计价，是我们将要学习的内容。
一些远见卓识的企业家曾经意识到这个问题并提出了一个供那些所有拥有存货的公司仿效的解决方法。
让我们先来学习这样一种存货计价方法，即假定第一个购入的柠檬也是第一个被使用的柠檬。
先进来，先出去，即先进先出法（FIFO）。这意味着什么？
简而言之，这意味着第一个进入存货的柠檬将第一个被消耗掉，或被卖出去。
现在我们运用另一种方法来更好地理解先进先出法。
假设当你购买柠檬时，将它们往一根管子里装。因此，哪个柠檬最先进入管子？20美分的那个。最后装入的是哪个？40美分的那个。
好样的，那么用它们来调制另外一批柠檬汁——还记得我们的配方吗？5磅白糖+50个柠檬=60杯柠檬汁。（根据你的资料，1磅白糖花费40美分。）因为是你亲自调配的果汁，所以没有人工成本。
因此，在这种计价方法下，柠檬汁的成本是多少？10美元。
你取出“最先购入”的10美元鲜柠檬（每个20美分，共50个，10美元），加上成本为2美元的5磅白糖（每磅40美分，共2美元），将他们在玻璃罐子里搅匀——因为，卖柠檬汁的时间到了！
但首先还需就以上事项编制刚刚那张新的资产负债表（见表6-3）。
对于如此重要的会计概念及其实际运用，或许你会觉得有点压力。但是，你做得非常好！使你感到更愉快的是，今天柠檬汁的销售肯定不错!
天气炎热，人们排着长队购买柠檬汁。关于你的美味柠檬汁的称赞一传十，十传百，除了那些固定的老顾客外，又多了许多新顾客。
“嗨，小家伙！”一个身穿职业套装的成年人对你说，“我愿出价100美元购买你的调制秘方。”
“我才不卖呢！”你回答，“如果可口可乐公司多年前将它的秘方卖掉，还能有今天的规模和成就吗？！很遗憾，100美元不足以让我出售它。”
整整一周的生意都非常不错！你以每杯50美分的价格售出了所有调制的柠檬汁。现金销售50杯，另外10杯赊销。总销售额=30美元，其中包括25美元的现金和5美元的应收账款。
在下面的报表中，反映出这些天的交易吧（见表6-4）。
让我们浏览一下你刚刚完成的报表。
首先，什么从经营中流走？存货。
流走了价值多少的存货？12美元。
什么到手了？现金。
所以，销售产生了现金。产生了多少现金？25美元。
那么还到手了什么？应收账款5美元。
报表现在平衡了吗？没有。资产是92美元，但右边却是74美元。
刚才我们赚了更多的利润，是吗？
销售额是多少？30美元。
销售成本是多少？12美元。
那么本周盈利是多少？18美元。把它加到报表的右边，使报表左右平衡。
让我们将以上内容再次梳理一遍。
根据先进先出法，我们使用的柠檬是哪批购入的？第一批。
我们的销售成本是多少？12美元——10美元的柠檬和2美元的白糖。
那么在本报表中剩下的存货是哪些？最后购入的那批柠檬。
所以，我们使用的是每个20美分的柠檬而将每个40美分的柠檬留下了。
现在，到了本周的周末了。
我们需要来学习存货计价的不同方法。既然我们的目的是区分存货，那就避免在本周产生任何费用。通常情况下，在商业经营中，每周都会产生费用，是吗？是的。
可是现在，我们只想学习存货计价的不同方法。
为了这个目的，让我们来阅读本周末的资产负债表和利润表。
下面是你编制完成的最近一期的资产负债表（见表6-5），若方便就填好它。
左右相等吗？当然。
既然现在已是周末，那么，这是张期末资产负债表。
填制下面的利润表（见表6-6）。
销售收入是多少？30美元。
期初存货为多少？12美元。
购入多少存货？20美元。
期末存货为多少？20美元。
可供销售的存货是多少？32美元。
所以，我们得出商品销售成本是多少？12美元。
因此，我们的毛利是多少？18美元。
记住，我们本周不打算显示任何费用，因此，费用为零。这意味着本周的净利润是多少？18美元。
利润表中的净利润与资产负债表中的本周盈利项目相等吗？当然。若你完成的报表中二者均为18美元，揉揉酸疼的肩膀，放松一下吧！
因此，本周根据先进先出法，我们使用的柠檬的购入价格为多少？每个20美分。
那么在资产负债表中的柠檬价格是多少？每个40美分。
我们之前说过，关于存货的计价，可以运用不同的方法。刚才使用先进先出法来编制本周报表。但是，现在，让我们再一次回到交易中去，使用不同的存货计价方法，重新做一遍。
与先进先出法相反的是，我们现在将采用后进先出法（LIFO）对存货进行计价，即假设最后购入的存货，最先被耗用。
记住，我们赊账购入了50个鲜柠檬，价格升至每个40美分。让我们从这桩交易开始。
什么到手了？存货。
购入了多少钱存货？20美元。
为此，你支付现金了吗？没有。
因此，为了资产负债表的平衡，你需要增加表中的什么项目？应付账款。
增加多少？20美元。
记住，本次的报表与表6-3一样，但我们使用的是后进先出法来对存货计价（见表6-7）。
我们使用后进先出法对存货计价，即最后购入的柠檬最先被使用或是出售。该方法被称做什么？后进先出法。它意味着什么？后进来的存货，最先被耗用或出售。
在说明先进先出法时我们使用的“管子”比喻这次无法奏效了。取而代之，我们现在假设将柠檬全部装入一个木桶中。
哪些柠檬在桶底？20美分的那些。哪些在桶的上部？40美分的那些。没错，此时，后进的柠檬反而先出去。
现在来调制另外一批柠檬汁：5磅白糖加上50个鲜柠檬（再加上2加仑水）总共调制成60杯柠檬汁。
如果我们使用先进先出法来对这批存货计价，柠檬的成本是多少？20美元。所以，制作这批柠檬汁耗用的柠檬价值多少？20美元。再加上耗用的白糖价值多少？2美元。所以，运用后进先出法得到的产成品的价值是多少？
此时，我们需要牢记这个数字，那么，让我们再重复一遍，使用后进先出法，得到的产品成本是多少？22美元。
在下面的报表中反映该事项（见表6-8）。
你本周的生意同样相当成功，调制的60杯柠檬汁全都卖光了。
与之前相同，50杯现金销售，10杯赊销。
什么从生意中流出了？存货。
存货流出了多少钱（使用后进先出法）？22美元。记住，根据后进先出法，最后购入的柠檬——或是说那些价格高的柠檬——应该最先被耗用或出售。那些价格低的柠檬被留在哪儿了？期末存货中。
流入了多少现金？25美元。
应收账款增加了多少？5美元。
让我们重新编制一份资产负债表（见表6-9）。
同样，本周也没有费用的发生。
现在，运用后进先出法在以下利润表中反映上述的交易（见表6-10）。
销售收入是多少？30美元。
期初存货为多少？12美元。
购入多少存货？20美元。
可供销售的存货是多少？32美元。
期末存货为多少？10美元。
那么商品销售成本是多少？22美元。
暂停一下！22美元的商品销售成本？那么贵吗？为何这个数据上升了？因为后面购入的柠檬价格较高。
毛利是多少？8美元。
本周没有费用的发生，所以，费用项目为零。
因此，我们的净利润是多少？8美元。
居然比先进先出法计算出的净利润低！
根据后进先出法，总资产为多少？82美元。
根据后进先出法，负债及所有者权益合计是多少？82美元。
我们运用了不同的存货计价方法，得到了不同的净利润，是吗？是的。
先进先出法下，我们的净利润是多少？18美元。那么后进先出法下的净利润是多少？8美元。先进先出法下得到的净利润是怎样的？更高一点。怎么会发生这种事情呢？因为，在先进先出法下，我们的商品销售成本更低，期末存货价值更高。
填制以下的表格，比较先进先出法和后进先出法的区别（见表6-11）。
比较的结论是什么？
记住，我们曾经说过会计核算方法可以选择。企业可以选择采用哪种方法对存货进行计价。
你更喜欢采用哪种方法？目前，还悬而未决。
采用先进先出法的理由是什么？首先是在账面上更好看。因为先进先出法下的报表中会有更高的净利润。
想法不错！但倘若你有了更多的盈利，政府将会怎样？收取更多的税收。
那么，为何又会使用后进先出法呢？出于税收的目的。盈利少，我们缴的所得税也相应减少。那么你认为哪种方法更便于会计核算？先进先出法。当然，它更简单点儿。所以，请记住，公司选择采用后进先出法的唯一目的在于节税！
是吗？我怎么听不见？！请再重复一遍。
但是，你也许会问，这个理由总是正确的吗？
问得好！
本例中为何采用后进先出法对存货计价后，利润有所减少？因为存货的进价升高了。对于那些存货采购成本不断增加的公司而言，若想减少所得税，就需要采用什么方法？后进先出法。
假设存货的价格不断下跌，你若仍想节税，应该选择哪种方法？先进先出法。哪类行业的产品价格过去几年一直在下跌？电子产品行业。所以，电子产品行业类公司为了达到节税的目的，一般会采用先进先出法进行存货计价。
关于存货的计价采用先进先出法还是后进先出法对于企业来说非常重要，这主要取决于公司的两大经营策略：公司的纳税筹划策略是什么？公司所处行业的产品价格走势如何？（当然，你无法预测未来几年产品的价格，但根据最近25个月的价格你可以预期到未来的价格趋势。）
让我们利用本周数据，对这两种方法编制的报表进行比较以加深理解。
先进先出法下，总资产是多少？92美元。
那么采用后进先出法的总资产是多少呢？82美元。
采用两种方法得出的资产负债表中总资产相差多少？10美元。
除了资产负债表中的总资产不同外，左边还有什么项目不同？存货。
在资产负债表的右边，除了负债及所有者权益合计数外，还有哪个项目不同？盈利。
先进先出法下得到的期末存货中柠檬有多少个？50个。
后进先出法下得到的期末存货中柠檬有多少个？50个。
两种方法下，得到的期末柠檬数量一致。无论采用先进先出法还是后进先出法，你出售或耗用的柠檬数量都完全一样。如果将先进先出法下的资产负债表与后进先出法下的相应报表做比较，你会发现两者有着同样的现金（均为59美元）和应收账款（均为11美元），期末存货均为剩余50个柠檬及待摊费用均为2美元的保险费。因此，仅仅通过观察柠檬汁售卖摊，能够辨认出对于存货的计价采用的是什么方法吗？不能，肯定不能。因为这是账面上的。
对于存货计价的先进先出法和后进先出法通常体现在哪儿？仅仅在账面上。
现在，你也许正在想，对于诸如柠檬之类易腐烂的产品采用后进先出法将会导致某些问题的出现。换言之，如果你没有将旧的柠檬耗用或出售，那它们会怎样？腐烂掉。
让我们观看一下这一情形，这里有两碗柠檬。
左边碗内的柠檬来自我们假想的管子里面，也就是先进来的柠檬。
右边碗内的柠檬来自我们假想的木桶里面，也就是后进来的柠檬。
在先进先出法下，哪个柠檬将被耗用？先进入的柠檬。成本是多少？每个20美分。
在后进先出法下，哪个柠檬将被耗用？后进入的柠檬。成本是多少？每个40美分。但是现在，让我们好好想想。如果我们实际上使用了那些后进入的柠檬，那些先进入的（旧的）柠檬会怎样？
它们会变质，然后腐烂，长满恶心的霉，引来各种害虫。最后，卫生部门将会出现，情况糟得无法想象！
在后进先出法下，哪个柠檬应该被耗用？最先进入的。成本是多少？（对此，细心点儿。）40美分——记住，这仅是账面的计价。
因此，需要指出的是，先进先出法和后进先出法是存货计价的方法，那么当真正耗用或出售存货时，会使用这两种方法吗？当然不会。
哪些柠檬总是会被使用？先进入的那些，否则，它们就变质腐坏了。
后进先出法是会计核算方法上的一种创新。在实践中，你应该总会使用那些先购入的柠檬，在后进先出法下，你仅仅是“假装”在使用那些新购入的柠檬。实际上，你使用的是旧的柠檬但其价值是按照新购入的那批来计算的。正如我们之前所提到的，这仅仅是出于节税目的而创造的一种会计核算方法。
你也许会问，能否变换使用这两种计价方法。答案不是绝对的。
让我来解释这个问题。首先，从先进先出法转换为后进先出法。因为大多数公司都会选择更简单的先进先出法，第一次从先进先出法转换为后进先出法可由公司自己决定。为什么会这样做？因为，在通货膨胀时，成本不断上升，采用后进先出法能够达到节税的目的。可是，一旦做了这个决定，若下次再想转换核算方法，则必须经过美国国税局许可。
一家公司若已经从先进先出法改为后进先出法核算，但要再一次改变，就不太可能获得美国国税局的批准。
如果你已经从后进先出法转变到了先进先出法核算，需要补缴因此少计的所得税吗？恐怕是这样的。
在售卖柠檬汁的实践中，你曾需要计算所得税吗？为了解答这个问题，让我们看看何时需要缴税。
在后进先出法下，50个鲜柠檬的账面成本是多少？10美元。
但我们花了多少钱将之购入？20美元。
假设你将柠檬汁摊出售，50个柠檬你会卖多少钱？20美元。
所以，你会获得10美元的盈利而因此产生什么？所得税。
假设我们将最后的50个柠檬都卖出去了，那么我们的期末存货是多少？零。
那么，这种情况就要缴税了。所以，只要我们能保留多少个柠檬就可以避免少缴这10美元的盈利而产生的税收？50个。
最后，关于先进先出法和后进先出法两者的比较还应关注的地方是，我们如何分辨公司采用的是何种方法？
在财务报表的附注中，一般要求公司披露存货的计价方法。并且，还可以进一步要求披露分别采用先进先出法和后进先出法计算出的不同数值，以便投资者了解在后进先出法下，存货的价值被“低估”了。联邦政府不允许在财务报表上采用先进先出法却在涉税的报表中采用后进先出法。除非公司有特殊情况需要解释，否则，所有外部报表都要求满足一贯性原则。
那么，能否加权平均计算存货的价值呢？
当然可以。许多公司确实使用该方法对存货进行计价。如果公司的存货易于辨认，比如各个项目具备相应的序列编号，也可以采用个别计价法对存货进行计价。
在回到我们的柠檬汁摊生意前，让我们将先进先出法和后进先出法做个概括说明。
对于存货计价的先进先出法和后进先出法是从何种意义上而言的？账目上。
选择采用后进先出法计价的唯一目的是什么？节税。
时间过得真快，又到周末了！接着工作之前休息休息吧。听会儿音乐，跳支舞放松放松。出去呼吸一下新鲜空气，伸展一下酸疼的胳膊。
当然，可不要忘记给自己再来杯新鲜的冰镇柠檬汁！