中国改革三部曲

第7章 财政税收体制改革

1949 年中华人民共和国成立以后，逐步按照苏联模式建立了政企不分和高度集权的财政税收体制。这套体制在1958年曾经向行政性分权的方向跨出了不小的步子，但在“大跃进”失败后，通过加强行政集权来救治混乱，又在相当程度上向统收统支的财政体制回归。改革开始以后，1980年采取了重大步骤建立行政性分权的“财政分灶吃饭”体制，1988年又将它进一步明确为“财政大包干”。这种行政性分权的财政体制不但与正在成长的市场经济不相适应，反而使财税系统的原有矛盾加剧，预算内收入特别是中央政府的预算内收入逐渐萎缩，政府入不敷出的状况日益严重。1993年，中共十四届三中全会决定进行财政税收体制的全面改革，并且顺利地进入新的财税体制轨道，建立了一套与市场经济制度相衔接的财税体制框架。2003年以后，按照完善社会主义市场经济体制的要求，财税体制在一些重要领域迈出了新的改革步伐。

7.1 市场经济和计划经济下的财政

经济学把社会经济活动的主体分为三类：个人（家庭）、企业和政府，前两类主体属于私人领域（private sector），后一类主体则属于公共领域（public sector）。与之相对应，物品（goods）分为两类：私用物品（private goods）和公共物品（public goods）；财务活动也分成两个部分：私人财务（private finance）和公共财政（public finance），财政是后者在汉语中的简称。政府在执行它的职能时是需要耗费资源的。所以，无论在哪一种经济制度下，政府都需要组织收入来弥补它的支出，也就是说，都要有财政。但是，由于在不同的经济体制下政府起作用的范围和方式不同，财政体系也有很大的差别。

7.1.1 市场经济下的财税体制

在市场经济条件下，公共财政的基本职能，就是为政府向社会提供公共物品筹措和分配资金。

专栏7.1 公共物品和公共财政

经济学通常按照是否具有竞争性（rivalrousness）和可排他性（excludability），将物品分为如下四类：

纯公共物品具备上述两个基本的特性：（1）具有“非竞争性”，也就是说，一个人对一种物品的享用并不减少其他人对这种物品的享用，换句话说，额外一个人享用这种物品的边际成本为零。（2）具有“非排他性”，也就是说，要排除任何一个人享受这种公共物品要花费非常高的成本。

由于公共物品具备上述两方面的特性，它便很难由私人提供。例如，国防是一种典型的公共物品。国防保障不能只向付费者提供。因为如果这样，由于国防保障的非排他性质，每个人都会希望自己不付费而由别人付费，然后自己可以免费享受，成为“搭便车者”（free riders）。这样，国防经费就会严重不足。所以，公共物品原则上应当由政府提供。但是这并不等于说，政府要自行生产构成公共物品的一切产品和服务，因为政府生产这些产品可能会比私人生产的效率低。政府完全可以用财政资金从私人部门购买这些产品和服务。

除了提供公共物品，政府还在存在外部性（externality）、信息严重不对称等场合提供公共服务。

纯公共物品和纯私用物品之间还有一些“准公共物品”（quasi-public goods）。准公共物品有一定程度的“竞争性”或“可排他性”。例如，有线电视就是一种具有可排他性而不具有竞争性的准公共物品。二次世界大战结束以后，有的国家将某些准公共物品改为收费服务，由商业化的机构提供。这种保证资源得到更好利用的办法在许多国家得到推广。

财政（public finance）或称公共财政的职能，是为政府提供公共服务筹措和分配资金。公共经济学的奠基人马斯格雷夫（Richard A. Musgrave, 1910~2007）认为，公共财政具有三大职能：（1）配置职能，强调的是合理和有效地配置公共资源，以便保证社会成员共同利益的最大化；（2）分配职能，即一方面运用税收手段，另一方面通过公共教育、公共卫生服务等方式，进行收入再分配，以缓解社会矛盾；（3）稳定职能，指的是运用税收、公共支出等手段，通过政府收支差额的变化调节社会总需求，保持宏观经济的稳定。

根据斯蒂格利茨（Joseph Stiglitz）著《经济学》（北京：中国人民大学出版社，2000年）等资料编写。

任何社会公共物品的供给过程都涉及四项权力的配置，即：（1）由谁决定生产什么和生产多少公共物品；（2）由谁决定生产公共物品所需资源的数量及其筹集方式；（3）由谁负责组织提供公共物品；（4）由谁负责对公共物品的生产效率和数量、质量进行监督。这四项权力的配置过程也就是公共财政框架建立的基本过程：通过税收筹措资金和通过预算制度配置资源。

税收是伴随国家的产生而发展起来的，是国家凭借其权力强制向所有居民收取的。税收的特点和征收原则，历来是财政学讨论的重点。目前，一般认为，亚当·斯密（Adam Smith, 1723~1790）在《国富论》中提出的税收四原则，即平等原则、确定原则、便利原则和经济原则，是对税收原则最系统和完整的表述。所谓平等原则，核心就是所有公民平等纳税；所谓确定原则，就是公民应缴纳的税收，必须明确规定而且不得随意变更；所谓便利原则，是指在纳税日期和纳税方法等方面应当给纳税人以最大的便利；所谓经济原则，就是指要将征税的交易费用降至最低。

在公共财政的框架中，税收可以看作社会公众购买公共物品的价格，只不过由于公共物品消费的非竞争性和非排他性，只能按全部公共物品的总价值购买。与市场经济相适应的公共财政要求政府具有组织提供公共物品的职能，而公共物品需要多少资金、提供的数量和质量、提供的效率等涉及社会资源配置的其他三项权力，则由公共物品的消费者——社会公众所拥有，具体而言，社会公众行使这些权力的工具就是现代政府预算制度。

现代政府预算制度可以溯源于1215年英国国王与贵族之间签订的《大宪章》（Magna Carta）[1]。此后经过数百年的演进，西欧国家的议会逐步掌握了批准税收、财政支出、公债发行和其他财政收支的权力，掌握了审查和批准年度财政收支计划的权力，形成了政府的预、决算制度。“预算制度是关于民众赞同和监督国家财政活动的制度，立宪政治的历史可以说是现代预算制度的成立史。”[2]

当代公共经济学所关心的另一个重要问题是多级政府下的财政问题，具体包括地方政府（subcentral authorities）的规模应该有多大，拥有多大程度的独立征税权，在多大程度上依赖于政府的转移支付或补助，适合征收哪些税种，以及如何分配中央政府对地方政府的补助等。

在多级政府体制下，公共物品被分为全国性的公共物品（national public goods）和地方性的公共物品（local public goods）。在不同社会群体消费要求不同的情况下，如果在全国规模上强迫所有人都消费相同水平的地方公共物品和服务，将会导致公共资源配置的无效率。由小规模的地方政府提供公共物品有利有弊。它的主要优点是可以鼓励地方政府创新，能够更好地满足当地需要；主要弊端则是容易忽视外部效益，或由于规模小从而不具备规模经济。由于以上问题的存在，所以不能简单地由中央政府提供国家公共物品、由地方政府提供地方公共物品，而是要根据最优规模分析来作出决定——当规模增加的收益恰好抵消了规模增加的损失时，公共预算职能的规模也就达到了最优。此外，为解决外部性问题而提供的服务也应遵循同样的原理。

涉及多级政府职能分配的另一个领域是马斯格雷夫所说的“有益物品”（merit good）[3]——如教育——的提供原则。有益物品如果完全由地方政府来负责提供，则有可能引起富裕人口的迁出和贫困人口的迁入。同样，由于地方政府不能使用货币政策这样的工具，只可能有限度地使用某种形式的财政政策，它们在保持宏观经济稳定方面的作用很小。地方政府政策干预比较富有成效的领域是区域政策，这是因为它们比中央政府更了解本地的需要，所以可以采取广泛的措施在本地经济发展中发挥重要作用。

地方政府主要有四种收入来源，即贷款（发债）、收费[4]、税收和补助。地方政府贷款（发债）融资的主要问题在于是否应当控制其用途。现代财政学的普遍认识是，应当将地方政府的贷款用途限制在资本项目支出上，原因是如果贷款可以用于经常项目支出，地方政府就会倾向于过度支出。在许多国家，经常项目支出只能靠本地税收和中央政府的转移支付。

税和费也是地方政府重要的收入来源。最适合地方政府的税种是财产税，因为地方政府对纳税人情况更加了解，而且财产税的征收成本比较低。不适合地方政府的税种包括销售税以及税收负担不易被本地居民觉察的税种，因为纳税人难以测量这类税收的负担。至于企业所得税是否适合由地方政府征收，则存在不同意见。支持者认为，企业要从地方政府提供的公共服务中获得好处，因此对其征收企业所得税是合理的；反对者则认为，地区性的企业所得税至少有一部分是转嫁到非本地居民的顾客和生产者身上的。

地方政府要从中央政府取得转移支付的理由主要有三：一是补助可以校正外部性；二是适合地方政府的税种较少，通常不足以弥补支出；三是中央政府需要利用补助来实现地区间的平衡，即提供平衡性补助（equalization grants）。

7.1.2 改革前的中国财税体制

计划经济的特点是把全社会组织成为一个大企业（“社会大工厂”或“国家辛迪加”），这样，也就消除了公共部门（public sector）与私人部门（private sector）的区别。政府作为国家大公司的总管理处，不但负责公共物品的提供，而且负责私用物品的提供。因此，计划经济下的财税体制具有的最大特点，就是公共财政与企业财务之间的界线消失了，后者为前者所吞并。

与此同时，在计划经济中，全部物品供给的权力都集中在政府手中，仅仅在政府内部不同部门之间进行配置。社会公众作为公共物品的消费者和纳税人，既没有公共物品生产的决定权，也没有对公共物品生产的监督权。由于在这种模式下，公众无法有效地显示自己对公共物品的偏好，也无法形成对政府提供公共物品行为的有效监督和控制，所以很难实现公共物品的有效供给。

中华人民共和国成立以后，中国逐步建立起了适合于集中计划经济的财政税收体系。在1956～1979年的大部分时间里，中国的财税体制具有以下基本特点。

1. 政府的公共财政与企业财务合一，组成统一的国家财政系统

既然计划经济是在国有制基础上建立的全社会范围的大企业，它的财政体系就如同20世纪80年代中期出版的一本经济管理词典所说，它是“建立在生产资料公有制基础上的，全国经济是由国家统一领导的，所以财政不仅包括生产领域外的分配关系，而且包括生产领域内的分配关系，形成了一个包括国家预算、银行信贷和企业财务在内的社会主义财政体系。”[5]

2. 政府运用自己的定价权和国有企业的垄断权，通过税收以外的方式组织大部分预算收入

在计划经济的条件下，政府能够运用自己手中的定价权，对农产品原料和粮食等初级产品规定很低的价格，即“工农业产品价格剪刀差”，将非国有部门主要是农村集体部门创造的剩余转移到国有工商业，然后通过国有工商企业的利税上缴，把国民经济的几乎全部剩余纳入预算。与其他正在进行工业化的国家相比较，中国的工业部门在1956年全面建立计划经济体制以后，一直保持很高的盈利率。从1957年到1980年，工业部门上缴给预算的利润和税收，始终占财政收入的50%～66％。只是在1978年末开始改革以后，情况才逐渐改变。

3. 在不同部门和不同企业之间利税等财政负担的差异很大

全国是一个大企业，被称为“企业”的经济单位只是“国家辛迪加”的一个车间或班组，不论是税收还是利润，从一开始就都属于国家。“企业”之所以还要向税务部门缴“税”，是因为税收在计划经济下的企业经济核算中有所谓“税挤利、利挤成本”的作用。因此，在设计税率时，通常采用“合理留利”的原则，运用税率杠杆，给企业留下等于某一社会平均利润率的计划利润。[6]此外，政府还广泛运用税收政策贯彻自己在产业发展上的意图，对不同部门和产品规定了差别很大的税率。因此，计划经济不实行“税负平等”的原则，而是规定差别巨大、十分复杂的税率结构。例如，1980年轻工业应缴工商税[7]的平均税率为18.9％（其中卷烟为31.7％），重工业应缴工商税的平均税率为4.6％，造成了“鞭打快牛”的棘轮效应，出现部门之间和企业之间“苦乐不均”的状况。

4. 具有高度集中的特点

1950年2月，全国财政会议决定“统一全国财政经济工作”，建立了一个严格实行“统收统支”的财政体制：除按公粮（农业税）总额5%～15％计征的公粮附加和若干小的税种之外，全部公粮和税收都归中央政府调度使用。政府支出也按照中央规定的人员编制定额和供给标准开支。1953年开始执行“一五”计划以后，建立了中央、省、县三级预算制度，使预算管理的集中程度稍有降低。1954年，进一步实行预算收入的分类分成的办法，将国家预算收入划分为固定收入、固定比例分成收入和调剂收入三类。属于中央的固定收入有关税、盐税、烟酒专卖收入，以及中央管理的企业、事业收入和其他收入；属于地方的固定收入有印花税等7种地方税，以及地方国营企业、事业收入和其他收入。属于固定比例分成收入有农（牧）业税、工商业营业税、工商所得税。属于中央的调剂收入有商品流通税和货物税，这项收入由中央用于弥补地方的不足，每年调剂的具体比例由财政部分别核定。在预算支出方面，基本上按照隶属关系划分：属于中央的企业、事业和行政单位的支出，列入中央预算；属于地方的企业、事业和行政单位的支出，列入地方预算。第一个五年计划时期在全国财政总支出中，中央财政支出（包括用中央直接组织的收入和地方上解收入弥补的支出）占74.1％，地方财政支出只占25.9％。国家的重点建设项目和主要支出都是由中央统一拨款。“三级管理”预算体制的基本倾向仍然是集中。

此后，除1958年“体制下放”时期试行过中央和地方之间的“比例分成、三年不变”[8]、投资大包干、企业利润全额留成、流动资金全额信贷等行政性分权的体制外，直到1978年末开始改革，始终保持高度集中的财政体制。

7.2 1980～1993年：以财政承包制为中心的财税改革

1979年改革开始以后，中国政府对公共部门采取了“放权让利”的方针，对地方政府和企业也给予一定的经济激励来“调动”它们的积极性。

这样，无论是中央政府与地方政府，还是政府与国有企业之间的关系都发生了变化。

7.2.1 中央、地方财政关系的变化

1976年“文化大革命”结束后，百废待兴，为解决生产和生活上的多年“欠账”，公共财政出现多种增支减收因素。加上20世纪70年代末的“洋跃进”，不断追加基本建设投资，同时开始的国有企业“扩大企业自主权”改革，则扩大企业财权，增加工资、发放奖金。这些都增加了财政平衡的困难。于是在1979年出现了巨额的预算赤字，赤字占GDP的比重达到3.4％的空前高度；而赤字由中央政府承担，加大了中央政府的财政压力。为了调动地方政府增收节支的积极性和保证中央的财政收入不再下降，中共中央和国务院决定从1980年起，向地方政府下放财权，开始实行长达13年的地方财政包干制度。

1. 1980年的“分灶吃饭”改革

对地方政府下放财权，让地方政府实行预算收支包干，是1958年体制下放时已经有过的做法。虽然下放了的财权在随后的“经济调整”中被收回，但许多人并没有放弃这种想法，因而在1970年的体制下放中，再度提出了实行“财政大包干”的设想。1976年“文化大革命”结束后，国务院决定，在江苏省开始试行“划分收支、分级包干”的办法。

在1979年严峻的财政形势下，国务院决定除北京、天津、上海三个直辖市仍实行接近于统收统支的“总额分成、一年一定”办法外，其他省和自治区从1980年起全面推行“划分收支、分级包干”（俗称“分灶吃饭”的办法）。

所谓“划分收支”，是指明确划分中央和地方的收支范围。在收入方面，中央企业收入、关税收入归中央财政，作为中央财政的固定收入；地方企业收入、盐税、农牧业税、工商所得税、地方税和地方其他收入归地方财政，作为地方财政的固定收入；最重要的税收——工商税则作为中央和地方的调剂收入。在支出方面，国防费、中央所属企业的流动资金等归中央财政支出；地方统筹的基本建设投资、地方所属企业的流动资金等归地方财政支出。有些特殊开支，如特大自然灾害救济费、支援经济不发达地区的发展资金等，则由中央专项拨款。

所谓“分级包干”，是按照中央和地方各自的收支范围，以1979年收入预计数字为基数计算，地方收入大于支出的，按多余部分在地方收入中的占比确定今后收入的上缴比例；支出大于收入的，不足部分从工商税中确定一定比例调剂给地方；个别地方将工商税全部留下，收入仍小于支出的，由中央给予定额补助。分成比例和补助数额确定以后，五年不变。在包干的五年当中，地方多收了可以多支，少收了就要少支，自行安排预算，自求收支平衡。

实行“分灶吃饭”体制的25个省和自治区，采取了四种不同的办法：

第一，对江苏省继续实行固定比例包干办法。江苏省从1977年起就开始试行固定比例包干的财政管理体制。具体做法是根据该省历史上地方财政支出占地方收入的比例，确定一个上缴的固定比例，在中央财政和地方财政之间分成。实际上这个比例每年都会通过中央与地方之间的谈判有所调整。上缴中央和地方留用的比例，1977年为58∶42，1978~1980年为57∶43，1981年为61∶39，如此等等。

第二，对广东、福建这两个带头进行对外开放试验的省实行“划分收支，定额上缴或定额补助”的办法，即以这两个省1979年财政收支决算数字为基数，确定一个上缴或补助的数额，一定五年不变。广东省每年固定上缴10亿元，福建省每年固定补贴10亿元；执行中，收入增加或支出结余全部留归地方使用。

第三，对河北、辽宁、黑龙江、吉林、四川、陕西、甘肃、河南、湖北、湖南、安徽、江西、山东、山西、浙江等15个省，实行“固定收入比例分成”或“调剂收入比例分成”的办法。

第四，内蒙古、新疆、西藏、宁夏、广西5个自治区和云南、青海、贵州3个少数民族比较多的省，仍然实行民族自治地方财政体制，保留原来对民族自治地区的特殊照顾，并作两条改进：一是对这些地区也采取包干的办法，参照上述第三种办法划分收支范围，确定中央补助的数额，并由一年一定改为一定五年不变。二是地方收入增长的部分全部留给地方，中央对民族区域自治地区的补助数额每年递增10％。

“分灶吃饭”办法的实施调动了各级地方政府发展本地经济的积极性，但在另一方面也暴露出了增加中央政府的财政负担、助长地方保护主义等缺点。随着1984年中共十二届三中全会明确了改革的市场取向目标，并且实施了“利改税”改革，国务院在1985年对“划分收支、分级包干”的体制作出调整，改为按税种划分中央和地方的财政收入，重新核定各级财政的支出范围，并在1986年制定“价税财金贸”配套改革方案，准备以“分税制”取代“分灶吃饭”体制，但是由于这一配套改革的流产，“分灶吃饭”非但没有被取消，相反还从1988年起，固化为一种正式的制度——“财政大包干”（见本书第2章2.3.1）。

2. 1988年的“财政大包干”

“财政大包干”是1980年“分灶吃饭”制的继续和发展。它的特点是将全国37个省、直辖市、自治区和副省级“计划单列市”全部纳入“包干”体系，分别实行以下6类包干办法：

第一类，“收入递增包干”。北京、河北、辽宁、浙江、河南、重庆等地采用这种办法。具体的做法是：以1987年决算收入和地方应得的支出财力为基数，参照各地近几年的收入增长情况，确定地方收入递增率（环比）和留成、上缴比例。在递增率以内的收入，按确定的留成、上解比例在中央与地方之间分成；超过递增率的收入，全部留给地方；地方收入达不到递增率，由地方用自有财力补足上解。

第二类，“总额分成”。山西、安徽、天津采取这种办法。具体的做法是：根据前两年的财政收支情况，核定收支基数，以地方支出占总收入的比重，确定地方的留成和上解中央比例。

第三类，“总额分成加增长分成”。具体的做法是：在上述“总额分成”的基础上，收入比上年增长的部分，另加分成比例，即每年以上年实际收入为基数，基数部分按总额分成比例分成，增长部分除按总额分成比例分成外，另设“增长分成”比例。实行这个办法的有3个地区，它们的总额分成比例和增长分成比例分别为：大连市27.74％和27.26％，青岛市16％和34％，武汉市17％和25％。

第四类，“上解额递增包干”。广东、湖南采取这种办法。具体的做法是：以1987年上解中央的收入为基数，每年按一定的比例递增上缴。

第五类，“定额上解”。山东、黑龙江和上海采取这种办法。具体的做法是：按原来核定的收支基数，收大于支的部分，确定固定的上解数额。实行这个办法的有3个地区，它们的上解额分别为：上海市105亿元，山东省（不包括青岛市）2.89亿元，黑龙江省（不包括哈尔滨市）2.99亿元。

第六类，“定额补助”。吉林、江西、福建、陕西、海南、内蒙古、广西、贵州、云南、西藏、青海、宁夏、新疆、湖北等地实行这种办法。具体的做法是：按原来核定的收支基数计算出支大于收的固定数额进行补助。

7.2.2 政府、企业间财务关系的变化

1979～1993年间，随着中央政府和地方政府之间的财政承包制的实施，政府与国有企业之间的财务关系也有了调整：由过去税利全部上缴财政和投资全部由财政划拨，改成不同形式的“留成”和“包干”的办法。

从20世纪70年代末开始，对国有企业先后试行了企业基金的办法、各种形式的利润留成办法和盈亏包干办法。除首都钢铁公司等3个实行“盈亏包干”的“企业承包制”试点单位外，实行“扩大企业自主权”改革的大多数国有工业企业和交通企业实行利润留成。到20世纪80年代初期，有6600个国有企业实行了利润留成，1978～1982年的5年间留给国有工业企业和交通企业的财力约有420亿元。[9]

1983～1984年间分两步全面推行了“利改税”改革，将国有企业的大部分利润以企业所得税的形式上缴给国家财政。1983年4月，国务院正式批转了财政部制定的《关于国营企业利改税试行办法》，即第一步利改税的办法，主要内容是扩大税收的比重，缩小利润的比重，实行税利并存。1984年9月，国务院决定，从当年10月1日起在全国推行利改税的第二步改革。第二步利改税的基本内容是将国营企业应当上缴国家的财政收入设为11个税种，由税利并存逐步过渡到完全的以税代利，税后利润留给企业。

1987年，在国有企业中普遍推广了“包死基数、确保上缴、超收多留、歉收自补”的承包制。在那以后，虽然中央政府再三发文禁止，但是各地通常的做法是将企业应缴的全部税金，包括流转税、企业所得税和利润一起都统统包死。在企业发生亏损时，就往往挤占国家税收。在这种情况下，“超收多留”倒是不难落实，而“歉收自补”却成为一纸空文，因而“包盈不包亏”就成了通例。据统计，1987～1991年间，承包企业歉收总额多达51亿元，其中，只有37％，即19亿元由企业“自补”，余下的32亿元都成了财政预算的亏空。[10]

7.2.3 财政承包制的制度缺陷

实行“分灶吃饭”和“财政大包干”，原本是希望在确保中央预算收入稳定的前提下，明确各级财政的权利和责任，发挥中央和地方的“两个积极性”。实行这种体制以后，地方政府的积极性得到了一定程度的发挥，而且有着促使地方政府保护和支持本地企业（包括非国有企业）发展的作用（见本书第2章2.1.4对行政性分权的经济学分析）。但是，它并没有能够实现增加中央财政收入的目标，而且从中长期的观点看，它还带来了一系列消极后果。

1. 财政收入特别是中央财政收入下降过多，使国家财力不足以支持政府履行其社会职责

在地方政府拥有很大财政税收决策权的情况下，各地尽量少缴多留，倾向于越权减免和放松监管。在这种情况下，一方面，财政收入水平相对于国民经济活动总量逐年降低；另一方面，财政仍然要承担绝大部分原有的任务。于是，赤字大量增长，甚至无力支撑基本的公共服务。由于财政包干体制扩大了地方政府对财政收入的支配权力，但没有相应的约束机制，财政负担主要压在中央预算身上。因此，中央预算收入只在1980年实行“分灶吃饭”的初期稳定了一段时间，从1986年开始持续下降。

在财政包干体制下，由于不能保证政府财力必要的集中程度和中央财政收支与地方间合理的分配，中央财政不能随着经济的发展“水涨船高”。特别是在通货膨胀的情况下，中央预算收入往往不增反降。例如，1988年实行财政大包干地区的上解中央的收入增长了6.5％，而当年物价却上涨了18.5％；这就是说，实际上解是负增长的。在地方收入增量中，地方财政留得过多，中央财政所得份额过少，导致中央财政在新增收入中的份额逐步下降（图7.1）。1988年地方组织的收入新增部分，中央分得3.3％，地方政府分得96.7％；1989年，地方新增财政收入，中央分得4.8％，地方财政分得95.2％。[11]中央财政如雪上加霜，积重难返。到20世纪90年代初期，中央政府支出将近一半要靠举债来维持。

图7.1 全国预算收入与中央预算收入情况（1978~2012）

面对这样的预算形势，中央政府的做法是：（1）几乎每年都要求地方预算在上缴基数之外再作“贡献”，即向地方政府“借钱”；（2）开征新的收入项目，如20世纪80年代中期开征“能源交通基金”，1989年出台“预算调节基金”，使“预算外”收支规模不断扩大；（3）把一部分“事权”（即支出责任）下放给地方政府；（4）把一些应该由财政支出的项目，包括部分行政机关的开支和基础教育费用甩给有关事业单位，让他们靠“自筹”、“创收”来解决，于是各政府部门和国有事业单位纷纷建立自收自支的“小金库”。这种做法极大地助长了义务教育、基本医疗等公共服务机构“乱收费”的不正常现象，权力寻租和腐败加剧，引起了社会的不满。

2. 分成率不公平造成各地区之间“苦乐不均”，“鞭打快牛”

由于各地区的财政收入分成率是根据历史“基数”由中央政府和地方政府“一对一”谈判决定的，很难做到公平合理。这样就违背了地区间公共服务均等化原则，造成地方政府“穷的穷、富的富”的状况。而某些地区由于原来的经济发展水平低，上缴基数也低，但在被确定为改革开放的试点地区后发展很快，收入增长也很快，从这种体制安排中得益就多。而一些老工业基地原来的基数高，改革开放以来发展慢，有很大的上缴任务，财政上就比较困难。这样，在财政收入分成率的决定上，有不少主观任意性的财政承包制就成为一种“寻租”体制，激励人们不是从节约开支和改革政府的公共服务，而是从承包条件的决定上寻租得到好处。[12]

3. 强化地方保护主义，市场割据加剧

有一种观点认为，行政性分权虽然不是改革的目标，但它毕竟向分权的方向跨出了一步，而且因为在分权过程中使各级官员得到利益，大大减少了改革的阻力。的确，行政性分权从短期来看有多重的好处，但是，从较长时期的跨度衡量一种制度变迁的利弊得失，必须注意制度变迁具有“路径依赖”（path dependence）性质，每一步改革都要注意不要为进一步改革造成障碍。事实上，虽然通过财政承包制给地方官员以利益，的确给改革减少了阻力、增加了动力，但这也促成了地方保护主义和对市场“切块、切条、切丝、切末”的倾向。[13]分灶吃饭”和“财政大包干”按照行政隶属关系把国有企业的利润和企业所得税规定为所属政府预算的固定收入，各级政府为增加收入，一方面千方百计地扩大基本建设规模，用政府投资兴办地方国有企业；另一方面广泛采用地方保护主义的地区封锁、税费歧视、变相补贴等办法保护“自己的”企业免受外地企业的竞争，甚至造成了市场割据的“诸侯经济”现象。[14]而且，在此基础上形成了以既得利益为基础的压力集团，阻碍财政体制向更加规范的、有利于公共服务均等化的方向推进。

7.3 1994年的财税体制全面改革

1992～1993年期间，中国出现了一次新的经济过热现象。人们普遍认为，这次经济波动不仅应当归咎于金融系统失范（见第6章6.2.2），而且财政体制的缺陷也难辞其咎。这样，在1993年6月开始的“加强宏观调控”中，财政税收体制的改革也就被提到议事日程上来。1993年11月，中共十四届三中全会《中共中央关于建立社会主义市场经济体制的若干问题的决定》提出了财税体制改革的要点：一是在合理划分中央与地方事权[15]的基础上进行分税制改革；二是按照统一税法、公平税负、简化税制和合理分权的原则，进行税收制度改革，将原来实行的包干制改变为“分税制”。

7.3.1 财政体制的全面改革：以“分税制”取代“包干制”

“分税制”是在国家各级政府之间合理划分事权的基础上，结合税种的特性，划分中央与地方的税收管理权限和税收收入，并辅之以转移支付的预算管理体制。它在实质上就是市场经济国家通常采用的分权型预算制度——“财政联邦主义”（fiscal federalism）体制。“财政联邦主义”的要点，正在于按照各种财政支出责任的性质确定各级政府的收入和支出结构。

专栏7.2 财政联邦主义

财政联邦制与国家政体组织上的联邦制并没有必然的联系，它只是一种处理中央政府与地方政府间财政关系的体系，其目标是根据在各级政府之间有效配置公共资源的要求，实现财政支出责任[16]与收入权力在各级政府间的最优配置。对它的研究是从对财政分权（fiscal decentralization）的研究开始的。

所谓“财政分权”，是指中央政府给予地方政府一定的税收权和划定其支出责任范围，允许地方政府自主决定其预算支出规模和结构。进入20世纪后半期，世界许多国家都进行了财政分权，把原来集中于中央政府统一管理的医疗、教育、住房、就业等公共服务下放给地方管理，同时赋予了地方政府相应的财权。这样做主要考虑的是，地方政府离它所服务的最终消费者更近，更了解他们的需求，而且也更有利于降低提供这些公共服务的成本。

但是，简单地向地方政府分权也产生了新的问题，有些地方甚至出现了“独立王国”的倾向。由此，以弄清如何分权和分哪些权为主要目标的财政联邦主义研究逐渐深入。

财政联邦主义并不意味着在任何一种公共物品的提供上地方都优于中央。它更加强调的是根据各种公共物品性质，即它是属于全国性的公共物品，还是地方性的公共物品，以及不同层级政府面临的约束来分配它们的职能以及相应的财政收支。美国财政学家奥茨（Wallace E. Oates）指出，财政联邦制在具备如下三个前提条件时，明显优于其他分权体制：（1）地方政府提供该产品的成本小于中央政府，且不存在负的外部性；（2）采取财政分权制度提供某种公共物品带来的福利增进与该物品的需求弹性成反比；（3）这种福利增进也与居民的迁移性成正比。在公共物品融资问题上，奥茨首次明确提出，应将财产税作为地方性公共物品融资的主要来源。

马斯格雷夫从公共财政职能的角度，研究在财政联邦制框架下，各级政府如何确定职能划分（assignment of functions）以及采用何种财政工具来实现这个目标。他从财政在市场经济条件下的基本职能出发，将财政收支在中央政府和地方政府之间进行了划分。他认为，保证国家安全、保持宏观经济稳定和进行收入再分配的职能应当由中央政府负责。这是因为，国家安全和宏观经济稳定这一类职能天然地应当由中央政府来行使，而收入再分配的职能如果由地方政府行使，则会引起富人的迁出和穷人的迁入。根据各地区居民的偏好不同，由地方政府进行有差别的财政资源配置，则更有利于提高经济效率和社会福利水平。马斯格雷夫还依据不同层级的政府职能，提出了中央和地方之间的税收划分原则。

古典的财政联邦主义是在新古典经济学（福利经济学）的框架下讨论财政体制对资源配置效率和收入分配的影响的。20世纪末期，政治理论家和新制度经济学家把它扩展到更宽阔的领域中去。例如，认为在作出财政联邦主义的具体体制安排时，不但要考虑经济效率，还应尽量扩大公民的政治参与。财政联邦主义的具体安排，应当提供维护市场效率的支持性的政治系统，限制政府的权力，防止政府妨碍市场竞争的行为，削弱寻租活动的制度基础。

根据W.E. Oates（1999）：“An Essay on Fiscal Federalism”，Journal of Economic Literature，Vol.XXXVII，pp.1120-1149编写。

我们在第2章2.3.1中曾经谈到过，20世纪80年代中期，中国政府曾考虑采用“分税制”来取代“分灶吃饭”的财政体制。但是，后来这个计划被取消。随着财政包干制的缺点暴露得愈来愈明显，1992年中国政府开始进行“分税制”改革试点。根据1993年中共十四届三中全会《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，在全国范围内启动了“分税制”改革，对中央政府和地方政府的财权与“事权”（支出责任）进行重新划分。

此次“分税制”改革主要内容包括以下几个方面。

1. 调整中央与地方的事权的划分

调整后，中央财政主要承担国家安全、外交和中央国家机关运转所需经费，负责调整国民经济结构、协调地区发展、实施宏观调控所必需的支出及由中央直接管理的事业发展支出。地方财政主要承担本地区政权机关运转所需支出及本地区经济、事业发展所需支出。

2. 调整中央与地方收入权的划分

根据事权与财权相结合的原则，此次改革按照税种划分中央与地方的收入。在各种税种中，将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税；将同经济发展直接相关的主要税种划为中央与地方共享税；将适合地方征管的税种划为地方税。此次改革充实了地方税种，增加了地方税收收入。税种划分的具体情况如下：

中央固定税收收入，包括关税，海关代征消费税和增值税，消费税，中央企业所得税，地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税，铁道部门、各银行总行、各保险总公司等集中缴纳的收入（包括营业税、所得税、利润和城市维护建设税），中央企业上缴利润等。外贸企业出口退税，除1993年地方已经负担的20％部分列入地方上缴中央基数外，以后发生的出口退税全部由中央财政负担。

地方固定税收收入，包括营业税（不含铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的营业税）、地方企业所得税（不含上述地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税）、地方企业上缴利润、个人所得税、城镇土地使用税、固定资产投资方向调节税、城市维护建设税（不含铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中交纳的部分）、房产税、车船使用税、印花税、屠宰税、农牧业税、对农业特产收入征收的农业税（简称农业特产税）、耕地占用税、契税、遗产和赠予税、土地增值税、国有土地有偿使用收入等。

中央与地方共享税收收入，包括增值税、资源税、证券交易税。增值税中央分享75％，地方分享25％。资源税按不同的资源品种划分，大部分资源税作为地方收入，海洋石油资源税作为中央收入。证券交易税由中央与地方各分享50％。

3. 实行税收返还

为了保护富裕地区在财政包干制下获得的“既得利益”，减小分税制改革的阻力，设立了中央财政对地方税收返还的缓冲办法。返还的数额以1993年为基期计算确定。这就是说，以中央从地方净上划的收入数额为基数，按照新体制计算的地方上划收入超过这一基数的部分，由中央返还给地方。增值税和消费税每增长1％，中央财政对地方的税收返还增长0.3％。“93基数”的设定，使地方政府乐于接受新体制，减少了改革的阻力，但是由于1993年第四季度一些地方政府“大造基数”，把基数抬得很高，使实行新体制的最初几年中央预算增收的两税大部分返还给地方预算，中央预算没有足够的资金转移支付给不富裕的省区，加剧了地区间财力不平衡的状态。直到20世纪末期，基数过高、返还过多的问题才告解决。

7.3.2 税收制度的全面改革

“分税制”要求按照事权与财权相结合的原则按税种划分中央与地方的收入，原有税种设置和征收体制无法做到这一点。因此，在实行“分税制”财政体制改革的同时，进行了全面的税收制度改革。税制改革的基本要求是，按照“统一税法、公平税负、简化税制、合理分权”的原则规范税制，建立起符合市场经济要求的税收制度，理顺分配关系，促进平等竞争。它的内容有如下几个方面。

1. 建立以增值税为主体的流转税制度

在保持总体税负不变的情况下，在生产企业普遍征收增值税，并实现价外计税的办法，部分产品开征消费税，对提供劳务、转让无形资产和销售不动产保留征收营业税，重新规定了营业税的征收范围和纳税人，合理调整了营业税的税目。改革后的流转税制度，形成了以增值税为主体，消费税和营业税为补充，以公平、中性、透明和普遍征税为特征的现代流转税体系。按照从总体上“不挤不让”的原则，将一般增值税率设定为价值增值的17％，另设一个13％的优惠税率。

专栏7.3 增值税

按照“税收中性”原则设立的增值税（value added tax，VAT）始于二战结束后的法国，后来在西欧、北欧各国以及东亚新兴工业经济体中得到推广，现在已经成为许多国家广泛采用的一个税种。增值税的特点是对产品在其生产过程每个阶段的价值增值征税。产品从生产到销售要经历若干个阶段：生产者把产品出售给批发商，批发商又把它转售给零售商，最后由零售商出售给消费者，等等。在后面的环节按照产品的全部价值征收增值税时，要将前面环节已经征过的税额抵扣掉。因此，增值税不同于所得税，它是一种间接税，它的纳税人并不是税负的最终承担者。

按其对购进资本品在计算增值额时是否扣除和扣除时间的不同，增值税可以分为三种类型，即生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。三种形式的主要差别在于对购进资本品税款的抵扣上。生产型增值税对资本品的增值税不予抵扣；消费型增值税允许对资本品的增值税进行一次性抵扣；收入型增值税则是对资本品当期实现的增值额征税。由于计税依据有差别，不同类型增值税的收入效应和激励效应是不同的。从财政预算的角度看，生产型增值税的收入效应最大，收入型增值税次之，消费型增值税最小；从鼓励投资着眼，则次序相反。

从理论上讲，增值税的计征方法有三种：（1）将纳税单位纳税期内新创造的价值逐项相加作为增值额，然后按适用税率求出增值税额；（2）从企业单位纳税期内的销售收入额减去法定扣除额后的余额，作为增值额；（3）不直接计算增值额，而是从按销售收入额计算的税额中，扣除法定外购商品的已纳税金，以其余额作为增值税应纳税额。

增值税的优点，一是征税工作环环相扣，容易核查，有利于杜绝偷漏；二是税收额的大小不受流转环节多少的影响，避免重复征税；三是可以保证企业收入的稳定；四是对出口可以实行“零税率”全额退税，比退税不彻底的一般流转税更能鼓励出口。

根据费希尔、唐布什（Stanley Fisher & Rudiger Dornbusch，1983）《经济学》（北京：中国财政经济出版社，1989年）等资料编写。

2. 统一企业所得税制度

在计划经济体制下实行国有企业上缴利润的制度，对国有企业是不征所得税的。为了理顺国家与企业的分配关系，1983年在全国推行第一步“利改税”改革时，对国有大中型企业开始征收55％的所得税。税后利润则根据企业的不同情况分别采取递增包干、固定比例上缴、征收调节税、定额上缴等办法。1984年实行第二步“利改税”。对国有大中型企业缴纳了55％的所得税后的利润统一开征调节税。1994年的税制改革则取消了按所有制形式设置所得税的做法，对国有企业、集体企业、私营企业，以及股份制和各种形式的联营企业，实行统一的企业所得税制度，统一按33％的名义税率计征。同时，取消国有企业调节税，取消国有企业所得税前归还贷款的规定，取消了国有企业上缴国家能源交通重点建设基金和国家预算调节基金的规定。

3. 简并个人所得税

将过去的个人收入调节税、适用于外籍人员的个人所得税和城乡个体工商户所得税简并，建立统一的个人所得税。新的个人所得税法适用于有纳税义务的中国公民和从中国境内取得收入的外籍人员。个人所得税税率采取超额累进制。

4. 开征农业特产税

将原来的农林特产农业税和原工商统一税中的农林牧水产品税目合并，改为农业特产税，将烟叶、牲畜产品列入农业特产税的征收范围，解决了部分产品交叉征税的问题。改革后，烟叶产品、园艺产品、水产品、林木产品、牲畜产品、食用菌、贵重食品等7个税目的税率为8％～31％不等，其他产品的税率为5％～20％不等。

5. 其他税收制度的改革和调整

例如，开征土地增值税，改革资源税，改革城市维护建设税，征收证券交易税，将特别消费税和燃油特别税并入消费税，盐税并入资源税。

6. 划分国家税务局和地方税务局，加强税收的征收管理

组建国家税务局和地方税务局两套税收征管体系，中央专享税和中央与地方共享税由国家税务局征收，地方专享税由地方税务局征收。在加强税收稽征管理的同时，清理和整顿各级政府的收费、摊派项目和“预算外收入”，将保留的部分纳入法定的预算收入管理。

7.3.3 1994年以后财税体制框架下的调整

1994年的改革建立了适合于市场经济的财税体制的基本框架。但是，这个基本框架还存在若干明显的漏洞和缺陷，往后几年对这些漏洞和缺陷进行了弥补。

1. “预算外收入”的清理

中国各级政府的所谓“预算外收入”，早在人民共和国成立初期实行高度集中的财政制度时就已经存在。不过当时允许地方政府自收自支的预算外收入只是农业税附加和行政机关生产收入，数量很小。到1957年，预算外收入也不过相当于当年预算内收入的8.5％。1958年“大跃进”时期，由于经济体制改革和财权的下放，预算外资金的范围扩大。1978年改革开始以后，在预算内财政收入趋向萎缩的同时，各级政府的预算外收入却日益增加。20世纪90年代初期，开发预算外收入已成为从中央到地方的普遍现象。到1996年末，中央政府明文规定的收费项目有130多项。经过地方政府和主管部门的层层加码，到县和县级市一级的不完全统计，各种收费项目已达1000项以上，各种基金420项以上。1992年预算外资金达到3854.92亿元，为当年全国财政收入的110.67％。[17]

政府预算外收入的膨胀，造成了政府机构和官员贪污浪费盛行、企业和居民不堪重负等一系列恶果，社会反映强烈。1998年，时任总理朱镕基宣布对预算外收入项目进行清理和整顿。清理和整顿方案包括五项内容：（1）对现有各种收费项目进行全面清理，对社会反映较多的明显不合理收费项目坚决予以取缔。（2）对必须保留的大部分收费项目进行“费改税”改造。（3）把公益性收费跟政府行政事业性收费区别开来。（4）严格规范中介机构收费。（5）保留少量收费项目。对于既不能取消又难以改造的收费项目，以政府规费形式予以保留。这些保留的项目主要包括四个：一是依法进行注册、登记的证照费；二是法院诉讼费；三是特许经营收费，如出租车牌照等；四是主要针对污染型企业的环保收费。[18]

到世纪之交，清理规范预算外收入的工作取得了明显的成效。据财政部报告，中国政府预算外收入同预算内收入之比，最高年份是1∶1。到2000年，这个比例已经降到了0.28∶1。2001年财政部对各预算单位进行“收支两条线”管理改革。这项改革的核心内容是预算单位收支脱钩、收缴分离，逐步淡化和取消预算外资金，全部纳入预算管理。2002年，财政部规定部门的预算外收入全部纳入预算管理或财政专户管理，34个中央部门实现了这一改革。[19]从2003年开始，政府职能部门所有具有“执收执罚”的行政事业性收费和罚没收入都要缴入“财政专户”[20]，这意味着预算外收入的终结。

2. “分税制”的初步完善

1994年的财税改革只是搭起了“分税制”的基本框架，1994年以后，中国政府采取了一系列措施去完善“分税制”。其中最重要的是改善转移支付的方法，力求实现全国各地区间公共服务的均等化。

中央财政从本级收入中拿出一部分资金向经济欠发达、本级财政收入不足以支持基本公共服务的地区进行转移支付，以便实现全国公共服务的均等化，这是实现财政联邦主义目标的一项必要的制度安排。转移支付应当采用一种以标准收入和标准支出的计算公式为基础、以公共服务均等化为目标的一般性转移支付办法。但在中国1994年实行“分税制”的初期，由于以下原因，中国实行的只是一种“过渡性的”财政转移制度：（1）在体制变动中需要照顾各地区财政上的“既得利益”，以便各地区财政收入水平留有较大差距；（2）中国地域广大，各地区之间发展水平差异很大，而中央财政可用于转移支付的财力有限，很难将公共服务水平一次调整到位；（3）存在统计数据不完整、测算方法不完备等技术限制。这样，当时所采取的所谓“过渡期财政转移支付办法”，保留了许多旧体制遗留下来的专项拨款的做法。

在这种财力性转移支付和专项转移支付并存的过渡性转移支付体系中，专项转移支付由中央部门或政府高级领导人拍板决定，因而很难避免主观任意性，而且会鼓励“跑步（部）前（钱）进”等非规范行为和腐败活动。为了均衡地区间财力差距，促进公共服务均等化，中国财政部门加强了建立和强化财力性转移支付制度、改进专项转移支付的分配和管理办法、形成较为规范的转移支付体系的努力。

7.3.4 财税体制改革的效果

虽然1994年的财税体制改革涉及巨大的利益关系的调整，特别是地区之间利益关系的调整，因而不能不遇到许多障碍和阻力；但是就整体而言，进行得还是比较顺利的。经过这次改革，建立了适合于市场经济的财政税收制度的基本框架。1994年的分税制财政体制改革，是新中国成立以来调整利益格局最为明显、影响最为深远的一次重大制度创新。“分税制”财政体制改革与以往历次财政体制改革的重要区别是，它着眼于促进政府之间财政分配关系更加规范、科学和公平，力求建立适应社会主义市场经济要求的财政运行机制。

从“分税制”改革后的财政运行情况看，1994年的“分税制”改革的积极效应得到了初步显现：

首先，“分税制”改变了原财政包干时多种体制并存的格局，政府间财政分配关系相对规范化，建立了各级政府各司其职、各负其责、各得其利的约束机制和费用分担、利益分享的归属机制，理顺了各级政府间的责权关系。

其次，中央财政转移支付的力度大大加强，形成了较为合理的纵向财力分配机制。过渡期转移支付办法的出台，初步建立了较为规范的横向财力均衡制度，有利于缩小地区间政府服务水平的差距。

再次，“分税制”财政体制有效地促进了产业结构调整和资源优化配置，强化了对地方财政的预算约束，促进了地方政府经济行为的合理化。分税制将来自工业产品的增值税的大部分和消费税的全部划归中央，在很大程度上限制了地方保护和市场割据行为，而把来自服务业的税种和与农业特产有关的税种划归地方，刺激了地方政府发展服务业和农业特产的积极性。财政收入占GDP的比重在1995年的惯性下滑之后，1996年起止跌回升，财政赤字占GDP的比重则逐年下降（图7.1）。

此外，经过十多年的努力，通过转移支付，实现公共服务均等化的情况有了较大的改善。

1. 转移支付力度逐步加大

2005年中央对地方转移支付总额达到7330亿元（不含税收返还），占地方支出总额的29.4％；地方预算收支缺口将近一半由中央对地方的转移支付弥补（图7.2）。

图7.2 一般性转移支付系数（1995~2005）

资料来源：楼继伟：《中国三十年财税改革的回顾与展望》，见中国经济50人论坛编：《中国经济50人看三十年》，北京：中国经济出版社，2008年，第341页。

注：一般性转移支付系数表示中央政府一般性转移支付规模对地方政府标准财政收支缺口的满足程度，即一般性转移支付额/（地方政府标准财政支出-地方政府标准财政收入）。

2. 转移支付结构不断优化

近年来，中央财政致力于控制专项性转移支付的增长，加大财力性转移支付的力度，使财力性转移支付比重大幅上升（图7.3）。

图7.3 转移支付的结构（1994~2012）

资料来源：《中国财政年鉴》，北京：中国财政杂志社，各年。

3. 公共服务均等化效果日益明显

总体上看，财力性转移支付一般都考虑了各地的财政困难程度而进行了规范化分配，专项性转移支付也对民族地区及财力薄弱地区给予了倾斜，转移支付在均衡地区间公共服务能力方面的效果较为明显。这实际也加强了各级政府财力与事权（支出责任）之间的匹配（图7.4）。

图7.4 2005年转移支付的均等化效果

资料来源：楼继伟：《中国三十年财税改革的回顾与展望》，见中国经济50人论坛编：《中国经济50人看三十年》，北京：中国经济出版社，2008年，第342页。

7.4 新世纪完善财政体系的课题

7.4.1 实现向公共财政制度的转变

财政的原始含义，本来就是“公共部门的财务”，但在计划经济体制下，无论公共部门还是私人部门都在全能政府统辖之下，财政也成了囊括这两个部门的所有财务活动的巨大系统，在这种体制下，管理国有企业的筹资和投资事务的“生产性财政”或“建设性财政”，成为财政部门的主要职能。这意味着政府仍然掌握着过大的配置经济资源的权力。

直到1990年后期，虽然经过了20多年的改革，中国财政系统依然保留了计划经济下财政体系的许多特征，引致了一系列消极的后果。首先，继续将大量财政资源投入竞争性领域的国有企业和各种“形象工程”、“政绩工程”。与此相对应的是，政府缺乏足够的资源来支持在公共安全、义务教育、公共卫生等方面的公共服务。例如，由于缺乏必要的资金支持，直到21世纪初，中国的大部分农村没有普及法律所规定的九年义务教育。2003年的一场SARS（“非典”）暴露了公共卫生体系的严重状况。其次，正如我们在本书第4章4.2.1“传统国有企业制度的主要特点”里已经谈到过的，在竞争性部门，国有企业并不具有非国有企业那样的市场适应性和竞争力。即使有些国有大企业能够获取巨额盈利，往往也是凭借垄断地位或者政府的“政策倾斜”获得的。显然，这样的配置实际上是社会资源的浪费。

针对这种情况，财政应当回归“公共财政”的呼声在社会上和政府中逐渐响起，然而，从理念的提出到被官方认可，并最终由中央层面把表述上的“框架”、“形态”等归结为“体系”，则经历了相当长的时间。[21]2000年，国务院领导正式提出“建立适应社会主义市场经济要求的公共财政框架”的目标。“建立公共财政的初步框架”的首要任务，是“进一步调整和优化财政收支结构，逐步减少盈利性、经营性领域投资，大力压缩行政事业经费，把经营性事业单位推向市场，将财力主要用于社会公共需要和社会保障方面”[22]。为此，国家财政要顺应政府职能转变的需要，进一步调整和优化支出结构，逐步规范公共财政支出范围；要逐步退出一般竞争性领域，逐步减少对企业的经营性发展项目、应用性研究项目的资助，增加对教育、科技、卫生、公共安全、社会保障、基础设施建设等的保障力度（图7.5）。

图7.5 财政支出结构的优化

资料来源：《中国统计年鉴》（2007）。

基于为公共物品的供给筹措资金的职能，公共财政制度应具有以下特征：

（1）公益性。公共财政制度以满足公共需要为目标，不应从事市场活动和追逐利润。若公共财政追逐利润，就会出现与民争利和权力寻租现象，扰乱公平竞争秩序，干扰甚至破坏市场经济的正常运行，财政资金也会趋向高利润项目而导致公共领域投资不足。

（2）公平性。市场经济的本质特征之一是平等竞争。公共财政制度在政策上，必须平等地对待不同社会地位的公民和不同所有制的企业，为他们提供平等的财政环境。而不能针对不同的社会集团、阶层、个人以及不同的经济成分，制定不同的财税法规和政策。

（3）规范性。公共财政要把公共管理的原则贯穿于财政工作的始终，管理要规范和透明。一方面政府的财政活动必须依法进行；另一方面人民代表大会和其他执法机关要对法律法规的执行进行强制保障，社会公众得以真正约束和监督政府的财政活动，才能确保其符合公众的利益。

（4）透明性。在公共财政体系中，必须保证作为委托人的社会公众即纳税人对作为代理人的政府行政机关进行严格的监督。“阳光是最有效的消毒剂。”有关政府收支信息，如预算、税法等的公开透明，就成为实施这种监督的最重要的前提。

为了实现向公共财政的转变，在以下方面采取了进一步的改革措施。

1. 财政国库管理制度改革

在计划经济时期，财政收支采取中央统收统支的办法。改革开始以后下放了财权，各种财政支出首先由国库拨付给预算单位，然后由预算单位按照预算支付。这样，各单位都建立了自己的金库，并有收入和支出的权力。这种体制弊病很多，削弱了财政监管，也容易滋生腐败。

为了建立国库集中支付制度，首先进行了“收支两条线”改革，建立收入与支出权力分离的体制。1998年6月19日，中共中央办公厅、国务院办公厅转发了《财政部、国家发展计划委员会、监察部、公安部、最高人民检查院、最高人民法院、国家工商行政管理局关于加强公安、检察院、法院和工商行政管理部门行政性收费和罚没收入收支两条线管理工作的规定》的通知，要求所有行政事业性收费都要收支脱钩，并逐步纳入预算。“收支两条线”管理改革，从收入的角度看，要做到“取之合法、规模适当、收缴分离、纳入预算”，防止乱收、滥罚及坐收坐支；从支出的角度看，要实行“收支脱钩”，执收单位上缴收入不再与其支出安排挂钩。在公共财政体制框架建设的过程中，在公安、环保、工商、计划生育等执法部门实行“收支两条线”改革尤其重要。

在“收支两条线”改革的基础上，2001年中国政府推出国库集中支付制度改革，也就是将在行政性分权改革中形成的以多重账户为基础的分散预算收付制度，改造为以国库单一账户为基础，所有资金交拨都由国库集中收付的现代国库管理制度。2001年，国务院批准了财政部和中国人民银行提出的《财政国库管理制度改革试点方案》，同时，在水利部、科技部、法制办、财政部、中国科学院、国家自然科学基金会6个中央部门进行了试点。至2008年，实施国库集中支付单位级次、数量和预算资金范围已经扩大至所有中央部门及所属1万多个基层预算单位。中央级一般预算资金、政府性基金及国有资本经营预算资金全部实行国库集中支付，并将改革逐步扩大到部分中央补助地方专项性转移支付资金。至2008年底，绝大多数中央预算部门已经在本级推行了“公务卡”改革试点，并向中央二级预算单位及下级延伸，进一步规范和减少现金支出，扩大国库集中支付范围。

2. 进行部门预算制度改革和完善人民代表大会对财政预算的监督

公共财政处理的是公共资源的配置问题，理应受到公众通过他们的代表机构进行的严格监督。因此，产生于英国的议会监管的预算制度，逐步为世界各国所模仿和采用。由此而形成的各国预算制度，尽管具体形式和做法有所不同，但编制和执行的透明性、法治性等基本原则都是相同的，各国的预算编制、执行、监督和决算等基本程序也大致相同。[23]中国当前预算编制过程中的突出问题是透明度不高和法治性不强。加强预算透明度和法治性的关键并不是立法，而是法律的贯彻执行。早在1994年，全国人大八届第二次会议就审议通过了《中华人民共和国预算法》。这部法律对预算管理职权、收支范围、预算编制、预算审查和批准、预算执行和调整等方面提出了要求。然而，各级人大对政府预算的监督和控制力度仍然很弱。具体表现在，预算编制过程仍然很不透明，送交人大审议的预算草案科目太粗，人大的预算审查很难触及实质性问题，因而也就很难提出具体的修正意见。

加强人民代表大会的预算监督需要从两个方面进行：一方面是各级人民代表大会及其常务委员会认真肩负起自己的代表责任，做好监督工作；另一方面是各级政府的财政部门要自觉地把预算的编制、执行和决算过程置于人民代表大会及其常务委员会的监督之下。

为了使部门的预算内外资金按规范统一的标准在部门预算中完整地得到反映，1999年下半年，财政部门开始进行部门预算制度改革。2000年，将教育部、农业部、科技部、劳动和社会保障部4个部门的预算上报全国人大审议。2001年，提交全国人大审议的国务院所属部门的部门预算增加到26个，预算内容进一步细化，形式进一步规范。2002年，中央各预算单位都按规范的标准和新的政府收支分类进一步细化了预算编制。通过对部门预算内、外各项财政资金和其他收入的统一管理，提高了各部门收支的透明度。同时，地方的部门预算改革也加快了步伐。部门预算改革正向规范化的方向迈进。要求省级、地（市）级财政要对公安、法院、工商、环保、计生等部门实行部门预算。省级财政要尽可能扩大实行部门预算的范围，地（市）级财政要为扩大部门预算改革范围作好准备。2015年，要求全面编制政府全口径预算，将政府所有收入全部纳入预算管理。

按照编制部门预算的要求，财政部还要求各部编制政府采购预算和制定集中采购目录，实行集中采购。进一步制定政府采购的相关实施办法，提高政府采购工作的法治化水平。同时扩大政府采购资金直接拨付的范围，推动政府采购公开招标制度的实行，做到政府采购管理部门和政府采购执行单位相分离，并加强对政府采购的检查和审计。2001年全国政府采购金额为653亿元，此后不断扩大，2015年首次突破2万亿元，占全国财政支出和GDP的比重分别达到12%和3.1%。[24]

需要指出的是，部门预算改革以及与之相配套的国库集中支付制度、政府采购制度改革的目的是解决公共产品供给过程中的监督问题。为了实现公共产品的有效供给，还必须解决社会公众对公共产品的偏好显示问题。因此，有必要改革和完善人民代表大会制度，加强人民代表大会作为立法机关在政府预算制订和执行过程中的实际权力，最终实现政府预算的法治化。

7.4.2 改善政府间财政关系

根据财政联邦制的基本原理，中央财政和地方财政各自的职责应当以它们提供的公共物品的受益范围来划分。中央政府负责提供全国性公共物品，如收入再分配、宏观调控等；而地方政府则应负责提供受益范围有限的地方性公共物品，如地方行政服务、治安等。现行财税体制中各级政府的事权划分不合理。基层政府特别是县乡两级，承担着许多全国性的公共服务责任，包括普及九年义务教育、公共医疗卫生，担负着沉重的支出责任，却没有相应的收入来源。沉重的责任与不充分的收入来源的结合，造成了公共服务水平的巨大差异。

1994年的财税改革没有改变中央、地方两级政府之间的事权（支出责任）划分，虽然以后进行了多次微调，但大多是由中央和地方共同负担，这不但没有解决基层政府收入来源和支出责任不匹配的问题，还造成了行政效率的降低。2006年中共十六届六中全会提出要“进一步明确中央和地方的事权，健全财力与事权相匹配的财税体制”。财政部的负责官员也指出，支出责任的划分是与中央、地方政府职能的划分联系在一起的，而职能的划分应按照适宜性、受益范围等原则进行明确界定。各级政府自有收入与支出责任之间的缺口应由政府间转移支付制度解决。从目前情况看，“有必要对政府间财政关系进行一次基础性的改革，其中的根本是科学合理地划分中央与地方的政府职能。”[25]比如说，世界上没有其他任何一个国家把社会养老保险划为地方事务，但中国却由地方管理，因而造成了某些混乱的局面。需要把现在由地方政府承担的社会保障事权上收，划为中央事务。对此，英国经济学家侯赛因（Athar Hussian）和斯特恩（Nicholas Stern）进行了详细分析。[26]他们指出，中央政府在向地方政府转交社会保障、基础教育、卫生医疗和公共安全的支出责任的同时，仅为这些服务提供了相当有限的资金。地级市和县级市负责社会保障方面的所有支出，包括养老金、失业保险和其他收入救济及福利项目。县和乡一起负责提供农村人口的基础教育和公共卫生。这两级政府占教育方面预算支出的70％，卫生方面支出的55％。为改善政府间财政关系，他们提出了三个方面的选择：一是改革转移支付制度，以确保每一级政府都有足够的财力提供一定质量的基本公共服务；二是重新分配融资责任，将为基本公共服务提供资金的责任从下级政府转移到上级政府；三是在各级政府税收协调所允许的范围内，扩大较低级次政府的征税权。

这种政府间关系的失衡造成了很严重的问题：一方面公共服务的质量和数量得不到保障；另一方面，地方政府也就有了“广开财源”的冲动和理由，表现在“乱收费”屡禁不止和变相借债[27]等方面。地方政府债务，尤其是隐形债务的潜在风险很大，主要表现在：规模庞大、结构分散、隐蔽性强、透明度差；缺乏统一口径、缺少预警体制、缺乏统一的统计数据。另外，地方政府债务问题违约率高、负作用大，缺乏统一管理，呈现加速倾向。[28]

2008年全球金融危机爆发后，为刺激投资，扩大内需，由国务院批准，财政部代地方政府发行了2000亿元债券。由于债券冠以地方政府名称，所以被媒体视为地方政府债券[29]融资即将放开的信号。2009年4月3日，简称“09新疆01”的新疆维吾尔自治区政府债券（一期）在上海证券交易所上市，标志着“地方债”正式进入资本市场。根据中央政府规定，此次发行的地方债券所融得资金主要安排用于中央投资地方配套的公益性建设项目及其他难以吸引社会投资的公益性建设项目，包括“三农”、民生等各项财政支出。地方政府债券预算管理办法和国库集中收付制度将有效监管资金用途，抑制地方政府计划外支出行为。

允许地方政府根据地方的发展规划发行债券补充地方财力，有助于地方政府更加灵活地筹集资金，增强自主发展的能力。但是与此同时，必须加快我国社会主义民主政治建设，使地方人大对地方政府行政行为的监督更加有力和有效。否则，如果地方政府发行债券行为缺乏严格的约束，地方政府过度举债甚至有可能导致一定范围的财政危机。这是必须注意防止的。

7.4.3 其他税费改革

1. 实现增值税由生产型到消费型的转变

增值税是中国目前税收体系中最重要的税种。增值税的转型改革主要围绕两个方面进行：一是由生产型增值税转为消费型增值税，二是扩大增值税覆盖范围。此前，增值税改革进展不快，考虑的主要问题是对财政收入的影响。1994年中国财政改革时之所以采用生产型增值税，主要是从保证财政收入着眼的，因为生产型增值税较之消费型增值税更有利于提高财政收入，但由于生产型增值税对设备投资所含进项税金不予抵扣，存在对资本品重复征税的问题，对企业投资的积极性也有抑制作用，业界和学术界都一直呼吁向消费型增值税转型。

2004年7月，中央政府在东北地区的装备制造业等八大行业实行了由生产型增值税向消费型增值税转型的改革试点，允许企业新购进机器设备所含的增值税进项税额在企业增值税税额中扣除。自2007年7月起，中部6省26个老工业城市的八大行业也纳入了增值税转型改革试点。2008年7月，试点范围进一步扩大到内蒙古自治区东部五个盟市和四川汶川地震受灾严重地区。2008年12月15日，国务院决定自2009年1月1日起在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革，并修订了《中华人民共和国增值税暂行条例》。主要内容包括：允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，同时，取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，增值税小规模纳税人由4％和6％的征收率统一降低至3％，矿产品增值税税率由13％恢复到17％。

2. 从营业税全面改为增值税

营业税是我国的第三大流转税税种，其课征对象主要是服务业。营业税征收制度主要是按照营业额征税，因此造成的弊端很大，重复征税及过重税负遏制了在中国增长模式转型中亟须发展的服务业的发展。

关于营业税的改革，在21世纪初，财政学界的共识是：“随着增值税征收范围的扩大，增值税将取代营业税，但是目前营业税完全转变为增值税的时机还不成熟。”[30]但随着经济转型的要求日益紧迫，2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改增值税试点方案。从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。自2012年8月1日起至年底，国务院将扩大营改增试点至8省市；2013年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行，将广播影视服务业纳入试点范围。2014年1月1日起，将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税试点，至此交通运输业已全部纳入营改增范围；2016年3月18日，国务院常务会议决定，自2016年5月1日起，中国将全面推开“营改增”试点，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入“营改增”试点，至此，营业税退出历史舞台。“营改增”统一了服务业和制造业的税制，打通了增值税抵扣链条，取消了重复征税，有助于降低税负。这是自1994年分税制改革以来，财税体制的又一次深刻变革，将鼓励分工深化，促进社会分工协作，提高市场效率，使我国财税制度更加符合市场经济的发展要求。

3. 农村财税改革

2000年，针对农民种地有关税费项目多、负担重等问题，按照中央统一部署，农村税费改革在安徽省进行了试点。截至2003年，农村税费改革试点在全国范围内全面铺开。第一阶段的改革重点是正税清费，农民除缴纳不超过7％的农业税和1.4％的农业税附加外，不再承担其他费用。

2004年开始，中共中央和国务院进一步提出“五年内取消农业税”。2005年12月，全国人大常委会正式作出决议，废除了《中华人民共和国农业税条例》，这标志着具有2600年历史的以土地田亩为税基的农业税正式退出历史舞台。农村税费改革进入了综合改革阶段。

目前，农村综合改革正在围绕三个方面的问题进行。其中，乡镇机构改革主要围绕转变乡镇政府职能和精简机构人员展开。农村义务教育改革主要是将农村义务教育经费纳入公共财政保障范围内，2008年底，全国农村义务教育已经全部免除了学杂费和教科书费。县乡财政管理体制改革则主要围绕“省直管县”和“乡财县管”展开，到2008年底，全国已有24个省实行“省直管县”，29个省实行“乡财县管”。[31]

4. 实现内外资企业所得税统一

长期以来，所得税的征收按照企业性质适用于不同的法规，统一内外资企业税率的呼声很高。2007年3月，历经10多年波折后，新的《中华人民共和国企业所得税法》经全国人大审议通过，终于在WTO过渡期后的第一年实现了内外资两套企业所得税法的合并。

尽管在内外资企业税率上实现了统一，新的企业所得税法仍然存在一些不完善的地方。例如，国内各地区之间税负不均，企业所得税的税基表述还存在模糊之处，新法过渡期内优惠政策有待清理等。为了解决这些问题，还需要根据实际操作中的问题对实施细则加以修改。

5. 完善消费税制度

消费税的征收应当本着鼓励节约资源、促进环境保护、合理引导消费和间接调节收入分配的原则。2006年4月，财政部对消费税税率和税目进行了一次较大调整，新增了高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等项目。除此之外，2008年底，修订了《中华人民共和国消费税暂行条例》，对部分消费品的征收环节、计税办法和税率进行了调整完善。修订内容主要包括两个方面：一是根据其上位法，将1994年以来已经实施的政策调整内容体现到修订后的细则中；二是与增值税实施细则在销售和有偿转让的定义、外汇销售额的折算、价外费用、纳税义务发生时间等规定进行衔接，保持一致。

6. 开征燃油税

燃油车辆的使用需要占用大量稀缺的土地等社会资源，产生大气污染和温室效应，具有很大的负外部性。因此，当今世界负责任的国家无不对燃油课以重税（税率可以高达100％～200％），以促进资源的节约和环境的保护。但是中国一直沿袭计划经济的传统，对作为生产资料的燃油实行低税负政策，以至中国成为世界上燃油税负最低的国家之一。对于人均占有石油和土地数量大大低于世界平均水平的中国来说，这是极其不利的；对于耗费燃油较少的国民来说，也是很不公平的。所以社会上有识之士多年来一直呼吁开征税率较高的燃油税。

为响应上述呼吁，自2009年以来，中国决定实施成品油税费改革，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序地取消政府还贷二级公路收费；同时，将汽油消费税和柴油消费税作了一定幅度的提高。开征燃油税的做法是通过将各种养路费加到油价中，将每辆汽车所需要缴纳的养路费转换成税费。这意味着规范“预算外收入”，统筹规范行政事业性收费。更重要的是，它意味着实现了政府运用税收手段弥补由燃油使用的负外部性造成的社会成本，引导燃油消费者节能减排。但在实施中，有关部门一味强调“不增加车主的负担”，从而减弱了补偿外部效应、鼓励节约资源、保护环境的效应。

[1] 1215年，英国国王约翰在贵族的压力下被迫签署了《大宪章》，宪章规定，国王不得随意征收税金和贡金，如需征收，必须召开“大议会”，征求“全国公意”。

[2] ［日］井手文雄：《现代日本财政学》，北京：中国财政经济出版社，1990年，第173页。

[3] “有益物品”在市场经济里有可能“未被充分生产”（under-produced）或者“未被充分消费”（under-consumed），这主要是由于消费者的短视行为，即他们更重视短期效益最大化，而不愿意消费能带来远期效益的物品。

[4] 世界银行对税和费作了如下区分：“税收是无偿性和强制性的支付，它主要由中央政府征收；而使用收费则是为公共部门所提供的特别商品和服务而进行的支付，它主要由国有企业和地方政府征收。”在中国“费”的用法较这里所说的使用费要宽泛得多，凡是非税法规定的政府行政收款往往都被称为“费”。见世界银行：《1988年世界发展报告：以恰当的公共财政政策促进稳定和发展》，北京：中国财政经济出版社，1988年。

[5] 《经济与管理大词典》，北京：中国社会科学出版社，1985年，第422页。

[6] 梅森堡：《苏联国民经济中的价格形成》，北京：财政经济出版社，1956年。

[7] 财政部经国务院批准，1973年将原来对工商企业征收的工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税、屠宰税合并为工商税。

[8] “比例分成、三年不变”的具体办法是：将地方收入分为三类，即地方固定收入、从企业的分成收入和商品流通税等调剂分成收入。地方财政的收支范围、收入项目和分成比例确定以后三年不变。

[9] 周太和等：《当代中国的经济体制改革》，北京：中国社会科学出版社，1984年，第457页。

[10] 转引自亚洲开发银行（1996）：From Centrally Planned to Market Economies：The Asian Approcach，Vol.2，Oxford University Press，p.123。

[11] 叶振鹏、梁尚敏主编：《中国财政改革二十年回顾》，北京：中国财政经济出版社，1999年。

[12] 这个问题是拉迪（Nicholas Lardy）教授在1987年最先提出的。他指出，中国财政承包制下各级政府的财政收入分成，实际上是寻租社会的政治经济学所说的“租金”（rent）。他说，利润和税收分成制的推广，鼓励了地方政府寻求租金（rent-seeking）控制和实行地方保护主义。见拉迪1987年12月28～30日在芝加哥举行的美国经济学会（AEA）年会讨论“经济改革的比较战略”时宣讲的论文：《中国经济体制再造》，载《经济社会体制比较》，1988年第2期。

[13] 对中国改革过程中市场被“切块、切条、切丝、切末”、“市场割据”和“诸侯经济”现象的批评。见《中国改革三部曲》Ⅰ：《论竞争性市场体制》，第7章。

[14] 一些外国学者甚至把中国的财政“分灶吃饭”和“财政大包干”体制与18世纪法国国王路易十五时代的“包税制”（tax farming）相类比，认为它是一种极不利于统一市场形成和工商业发展的财政制度。见World Bank：“The Management and Organization of China's State Owned Enterprises”；Economist（《经济学人》），载《中国经济》特稿，1987年8月1日。

[15] 在市场经济的公共财政理论中，财政部门为公共服务提供财政支持被看作政府的“支出责任”，但在中国，由于计划经济的传统，它被称为“事权”。

[16] 中国在财政问题讨论中习惯使用的“事权”一词，在现代财政学中，通常称为“支出责任”。

[17] 转引自楼继伟：《中国三十年财税改革的回顾与展望》，见中国经济50人论坛编：《中国经济50人看三十年》，北京：中国经济出版社，2008年，第330～331页。

[18] 载《中国经济时报》，1998年11月2日。

[19] 时任财政部部长项怀诚于2002年3月6日在第九届全国人民代表大会第五次会议上《关于2001年中央和地方预算执行情况及2002年中央和地方预算草案的报告》，载《财经时报》，2002年3月7日。

[20] 《收费罚款今年起统交国库“预算外收入”终结》，载《财经时报》，2003年1月3日。

[21] 刘克崮、贾康主编（2008）：《中国财税改革三十年：亲历与回顾》，北京：经济科学出版社，第434～437页。

[22] 《李岚清副总理在省部级财政专题研究班开班式上的讲话》，新华社，2000年11月20日北京电。

[23] 张馨主编：《构建公共财政框架问题研究》，北京：经济科学出版社，2004年，第102页。

[24] 数据来源：财政部国库司。

[25] 楼继伟：《中国三十年财税改革的回顾与展望》，见中国经济50人论坛编：《中国经济50人看三十年》，北京：中国经济出版社，2008年，第344页。

[26] 侯赛因和斯特恩：《中国的公共财政、政府职能与经济转型》（为2006年6月中国财政部和世界银行共同主办的“公共财政与和谐社会”国际研讨会提交的论文），见《比较》第26辑，北京：中信出版社，2006年。

[27] 一般财政联邦制国家允许地方政府通过发行债券融资来从事地方事业发展。我国从防止财政风险的角度，未实施这一制度。《中华人民共和国预算法》也明令禁止地方政府发债券。

[28] 魏加宁：《中国地方政府债务风险与金融危机》，载《商务周刊》，2004年第5期。

[29] 地方政府债券是指某一国家拥有财政收入能力的地方政府及地方公共机构发行的债券。发行地方政府债券所融得资金一般用于交通、通信、住宅、教育、医院和污水处理系统等地方性公共设施的建设。地方政府债券一般也以当地政府的税收能力作为还本付息的担保。地方政府发债有两种模式：第一种是地方政府直接发债；第二种是中央政府发行国债，再转贷给地方。

[30] 许善达等：《中国税权研究》，北京：中国税务出版社，2003年9月。

[31] 国务院农村综合改革工作领导小组办公室（2008）：《公共财政覆盖农村的新举措》，见谢旭人主编：《中国财政改革三十年》，北京：中国财政经济出版社，2008年，第196～198页。