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一、移民后境内资产曝光风险解读
案例描述
绿卡客户为防资产暴露，千万现金不存银行藏家中
我们团队的国际税务师曾经接待过这样一位客户，当时我们出差在福建福州，前来咨询的客户林总操着略带闽南音的普通话向我们叙述了他自己的事业。林某非常自豪地说自己在中国各地开了很多饭店，经营得很好，赚了很多钱。谈到这里，林总眉头紧锁，说这些收入他都是用现金形式存放在自己家里，没存在银行。他说自己在福州盖了幢五层独栋小别墅，地下室改成了保险箱，存放他的数千万现钞，而且还强调，保险箱拥有良好的干燥防潮设备，可以保证钞票长年不会腐烂。谈到这里，税务师不禁要问他，为什么要将辛辛苦苦赚的钱放在自己家里呢？还费尽苦心地做一个保险箱去储存。要知道，钱放在家里很容易招贼惦记，而直接存在银行，则既方便又有理财收益，那林总为什么要把钱放在家里储藏，不存在银行里呢？
林总也有一番他的道理。10年前，他就举家移民去了美国，一家三口都已经是美国绿卡，未来还打算进一步申请美国国籍。然而他听说，作为美国的税务居民，如果把钱存放在银行里，银行就会将客户的资金财产披露出来，报送给美国政府，这样他有多少钱、赚了多少收入，就很容易被美国政府了解到，接下来就会有一系列的税收义务等着他。对此林总很是担心，于是就把所有的现金放在自己家的保险箱里，这样谁都不知道他有多少钱了。
可是他也明白，这么多钱放在自己家里，终归也不是解决问题的办法，况且，钱放在银行等金融机构还能够理财生息，放在自己家里就只能白白放着，无形中损失了很多投资回报。因此林总向我们咨询，应该如何处理自己的金融资产，才能解决他的烦恼。
国际税务师分析
中美FATCA法案[1]签订情况介绍及境外国家全球资产披露制度详解
由于我们团队常年服务中国大陆地区的高净值客户，发现移民带来的税务风险案例在最近几年越来越多，呈爆发性增长，其中最为突出的风险，就是客户担心移民之后自己的中国境内资产会被曝光。为了更好地给读者分析移民带来的资产曝光风险，我们首先需要为各位介绍以下知识要点：（1）美国的FATCA政策；（2）境外主要国家的资产披露制度。
1.美国FATCA法案（很多媒体称作“肥猫法案”）
美国总统奥巴马2010年3月18日签署生效的《就业加强法》中，在《税务法》（IRS Code）里新增第四章，要求境外金融机构（FFI-Foreign Financial Institution）和税务局（IRS–Internal Revenue Service）签署类似“合格中介协定”（QIA）的协定；也就是说，境外金融机构必须申报美国的税务居民（下文会详细介绍“美国的税务居民”）客户金融资产信息。申报的信息大概包括：客户姓名、银行账户号码、开立账户的银行名称、银行地址、账户余额（需要换算成美元）等。
对美国来说，如果境外金融机构（FFI）不配合，就需适用30%的就源扣缴税率，即不配合的FFI日后在美国的投资收益，需先课税30%后才能汇出，等于投资收益大减。这样一来，各个国家的金融机构都只能配合美国，主动披露美国税务居民在本国的金融资产信息。
这对中国移民美国的高端人士来说，意味着如果他在中国及其他国家有金融资产，那么存钱所在国的金融机构就有义务主动向美国披露他的金融资产详细信息。如果您是美国的税务居民，美国境外的金融机构（包括银行）就需要披露您的金融资产信息给美国。讲到这里，相信大家明白了前述案例里的林总为什么会有这样的担心，谜底就是林总举家取得了美国绿卡，已经成为了美国税务居民，这个时候根据FATCA制度，他的存款无论放到世界上任何一个国家的银行里，都会担心未来这些钱被美国知道，因为根据FATCA制度，银行有披露他资产的义务和责任。
美国税务居民是指谁呢？包括以下人群：（1）美国的公民（US Citizen），即取得美国护照的人；（2）美国的绿卡持有者（US Permanent Resident），即取得美国永久绿卡或者临时绿卡的人；（3）满足实质居留测试者（Substantial Presence Test），即虽然不是美国公民也不是美国绿卡持有者，但在美国居留的天数足够多，也是美国的税务居民。
第一点和第二点大家很好理解，第三点我们详细解释一下。虽然有些朋友连美国绿卡都没有，但是如果他2014年在美居住天数达到183天或以上；或者在2014年居住超过31天，且2012年、2013年、2014年三个年度分别依1/6.1/3.1加权计算的天数总计达到183天，即满足了实质居留测试（Substantial Presence Test），成为美国的税务居民。
举例来说，如果您在美国2012年停留120天，2013年停留130天，2014年停留140天。则根据以下计算：120×1/6+130×1/3+140×1=20+43+140=203天>183天，那么您在2014年就是美国税务居民了，因为您在美国连续三年停留的天数根据加权计算达到了183天的标准。常常有为留学美国的孩子陪读的家长长期居住美国，结果不知不觉中也成了美国的税务居民。
当然，关于实质居留测试也有例外：如果您满足了上述天数的要求，但是您能够证明自己与美国之外的其他国家有更加密不可分的联系（Closer Connection），那么仍然能够主张自己是非美国税务居民。
FATCA法案实施的由来及法律后果是什么呢？
讲到FATCA法案，很多人会说，这个制度究竟有多可怕，至于像林总这样小心翼翼、胆战心惊吗？
谈到可怕性，我们要从瑞士这个国家说起，瑞士银行的保密制度是多么健全，我们可以从各种媒体了解到。1713年的日内瓦议会制订了一项规定，即银行人员应登记客户信息，但未经市议会批准，不得泄露给储户本人以外的任何第三方，这便是《瑞士银行保密法》最早的前身。300年来，瑞士一直严格执行着其银行保密制度，因而举世闻名。1934年《瑞士联邦银行与储蓄银行法》甚至明确规定，违反银行保密规则的行为是犯罪，即便银行职员离职了，也会终身追究其责任。这一制度让各种来源的资金充满了安全感，在历史上也一度起了正面作用。然而，瑞士严格的银行保密法在促进瑞士金融业和国民经济发展的同时，也为犯罪者隐瞒或掩饰犯罪收益提供了方便。有批评家认为，实质上是诈骗犯、逃税者和独裁者向瑞士银行支付了丰厚的服务费，使得瑞士获得了繁荣的同时，坏人的资金则得到了保护。
因此，不断有其他国家指控瑞士银行的保密制度助长了各种金融犯罪。为应对反洗钱等方面的压力，20世纪80年代以来，瑞士的保密制度有所松动，涉及洗钱等犯罪活动的资金将不被保护，但前提是提请国所宣称的犯罪调查在瑞士也被认为是犯罪。而像逃税这样的行为，在美国属于犯罪，但瑞士仅为违法，所以整体上而言，瑞士仍然可以算得上非法资金存放的最佳保护地。
而且，在很长一段时间里，瑞士的保密制度被认为是不可动摇的。如同“007系列电影”里，詹姆斯·邦德只相信两个人：一个是他自己，另一个是瑞士银行家，“瑞士存放的资金绝对安全”，成为许多人的一贯认识。
那么，谁来终结瑞士这悠久的保密制度呢？答案是——“霸道”的美国人。美国有两个强势法案：《海外反腐败法》（FCPA）和《外国账户税收遵从法》（FATCA）。
1977年，受“水门事件”的影响，美国民众越来越强烈地要求厘清美国公司与外国政府之间的暧昧关系，因此出台了《海外反腐败法》（Foreign Corrupt Practices Act，简称“FCPA”）。历经两次大修订，该法案成为了一个非常强势的法案，禁止美国公司向国外公职人员行贿，无论该行为是否在美国境内，并且美国当局可以根据FCPA对被贿赂的外国公司和相关个人实施处罚。
2010年，美国国会又通过了另一个强势法案——《外国账户税收遵从法》（FATCA），这一法案直接让瑞士等避税天堂面临着极大压力。该法案要求，居住在美国境外、在海外拥有20万美元以上资产的美国公民和持有美国绿卡的外国人，都需要向政府申报；藏匿海外资产拒不申报，被视为有意逃税，一经查出，会被处以高达5万美元的罚款，严重的还会被判刑。更重要的是，所有想在美国经营的外国银行，都必须向美国国税局提供存款超过5万美元的美国公民账户信息，否则就会被视为与美国政府不合作。对于不合作的金融机构，如果有美国来源所得，美国将会对其总收入征收30%的惩罚性税收。简而言之，不把美国公民的账户信息交给美国政府，就休想在美国经营，或者做好面临天价罚款的准备。
近年来，赤字累累的美国政府加强了对协助本国国民逃税的外国银行的打击，首当其冲的就是瑞士的银行，而且美国政府态度极为强硬。2012年，美国政府对瑞士最古老的私人银行威格林银行提出了税务诉讼。2013年1月，威格林银行认罪，承认曾协助美国公民在海外持有的12亿美元资产逃税，并向美国政府支付了5790万美元罚款，随后这家有着270年历史的银行被迫关闭。而瑞士最大的银行瑞士银行（UBS），则早在2010年就因其在美国的税收咨询服务而受罚，包括罚款和追缴利润共计支付了7.8亿瑞士法郎。
在美国的攻势之下，德国、英国等饱受逃税之苦的欧洲国家也一改往日对瑞士银行保密制度的放任，开始不断对瑞士方面采取行动。美国还在经合组织（OECD）和G20组织的会议上，要求银行开放账户信息，并制定了一项有关自动交换信息的全球新标准。这项全球性标准由经合组织制定，并得到G20支持。在多重压力之下，瑞士终于屈服，放弃了有着数百年传统的保密制度。经合组织的34个成员国和其他13个国家共同签署宣言，同意对外共享外国人在该国设立账户的详细资料，作为世界最大的离岸金融中心，瑞士承诺，将主动向其他国家交出外国人账户的详细资料。
下面介绍一下中国与美国签订FATCA法案的情况及当前情况。
中美两个国家已经在2014年6月30日对FATCA协议达成一致，但是该协议截至2015年年底还未签订（见下图）。相信不久的将来，中美之间的信息披露会逐步推进，两国之间的信息交换会日益频繁。
以下表格来自对美国财政部网站相关信息的翻译，反映了美国和全球各个国家签订的双边信息交换协议状态，签订协议的模式（模式一或是模式二），以及合作启动的具体时间。
美国和其他国家签订双边信息交换协议的状态
续表
谈到这里，相信读者就可以理解案例中林总的顾虑和担忧了。拥有300多年银行保密法的瑞士都已经在美国面前服软了，世界上还有哪个国家敢再站出来拍着胸脯讲自己银行的保密性更好？
2.中国人移民热点国家的全球资产披露制度
前面给大家介绍了美国的FATCA制度，那有些读者可能就会说，我们家移民的不是美国啊！中国高端人士喜欢移民的主要国家有美国、加拿大、澳洲、新西兰、英国、新加坡、日本等，那么美国之外的其他国家是否有境外资产披露这项制度呢？
（1）加拿大
对于加拿大居民纳税人，除了每年报税以外，如果在加拿大以外拥有海外资产，那么纳税人还必须每年向国税局披露自己的海外资产，这也是经常被大家忽略的一个问题。然而，随着越来越多的海外移民进入加拿大，特别是高净值客户的增多，加拿大联邦税务局（Canada Revenue Agency，简称CRA）越来越加强了对海外资产申报的管理，以避免纳税人利用海外资产来偷逃税款。
总的来讲，加拿大有下面几种申报表格是涉及海外资产披露的：
T1135 境外所得信息披露
T1134 对拥有的海外企业的披露
T1141 向海外信托转移资产的申报
T1142 收到来自海外信托分配的申报
由于T1135和T1134对于中国的移民，特别是投资移民关系紧密，下面笔者就详细介绍一下这两种申报的要求。
I.T1135–Foreign Income Verification Statement（境外所得信息披露）[2]
对于大多数移民来讲，如果没有把国内的全部财产转移到加拿大，就很可能涉及T1135表格的申报。税务局具体的要求是，如果在一个纳税年度的任何一个时点，该居民纳税人在加拿大以外的资产价值达到10万加币以上，那么该纳税人就需要做T1135的申报。
然而，并不是所有的海外资产都需要进行申报，需要申报的境外资产主要包括以下七大类：（1）境外资金（如储蓄、投资类账户）；（2）境外企业股份（持股比例小于10%）；（3）非居民欠居民的债务；（4）境外信托账户利益；（5）境外出租房产（自住房产不需要申报）；（6）加拿大证券公司或信托公司持有的资产；（7）其他境外资产（如海外保险、稀有金属等）。
II.T1134-Information Return Relating To Controlled and NotControlled Foreign Affiliates（控股和非控股的境外机构信息披露）
如果加拿大居民本人持有加拿大境外公司超过1%的股权，并且与其直系亲属（子女、配偶）共同持有该公司超过10%的股权，就需要申报持有股权的公司，包括其资产和收入来源等情况。这项申报经常被广大投资移民忽略，以为把所有的资产放在家族企业里面持有就可以不向加拿大税局披露这些信息。我们的国际税务师就见过许多中国的企业家移民，在移民加拿大前完全没有意识到这项申报的重要性，当企业要将资金转移进加拿大时才发现无法合理地向税务局解释资金的来源，因小失大。
（2）日本
2012年，随着税制改革，日本创立了海外财产申报制度，对于在海外拥有股票、金融商品、存款、房产等超过5000万日元资产的个人，要求在进行个人所得税年度申报时，一并向所属税务机关申报、提交《国外财产调查表》和《国外财产调查总计表》。该制度最大的特征就是伴随惩罚，如果故意不申报或虚假申报，则面临一年以下的有期徒刑或者50万日元以下的罚金。
具体来说，申报对象要求为“在每年12月31日的时点境外资产超过5000万日元的在日本国内有住所的个人（无论日本人还是外国人，但外国人的情况限于在过去10年内在日本居住期间超过5年为限）”。另外，由于遗产继承的原因导致在境外拥有超过5000万日元资产的情况下，即使没有个人所得税年度申报纳税义务时，也必须申报提交《国外财产调查表》。
我们分别选择了一个英美法系国家代表（加拿大）和一个大陆法系国家代表（日本）做了介绍，由于篇幅有限，在此就不把所有移民热点国家相关制度都介绍一遍了。
关于境外资产披露的制度，在境外很多发达国家例如澳大利亚、欧洲国家等等，都有了成熟的制度和实施细则。在这里我们需要提醒所有移民海外的朋友，既要考虑当地国家的法律、税务问题，更要关注境外国家的资产披露制度和规则。目前中国大陆地区的法律是不需要中国大陆地区公民进行境外资产披露的，所以我们往往因此而忽略了境外国家的资产披露制度。面对境外资产的披露制度，我们的资产如何合理地安排筹划，才能更好地实现资产保全，是每个移民朋友都需要考虑的问题。
解决策略
移民前后如何防止全球资产曝光风险
类似案例中林总这样的客户，我们团队接待过很多，尤其是团队的美国税务师就接触更多了。令人遗憾的是，许多的高端客户仅仅听信移民公司的广告宣传，认为移民很简单，全部交给移民公司就可以，结果移民后才发现，原来移民涉及一系列的规划和安排，此时想要弥补，已经太困难了。
2015年是中国资本市场大起大落的一年，也是上市企业并购年，还是中小企业新三板挂牌年。在这一年里，我们接待了数位面对FATCA法案发愁不已的企业家客户。原来，这些企业家数年前就移民了美国，当时企业小，老板们也没把企业股权资产向美国进行申报，每年的报税也只象征性地写点收入。结果几年过去了，企业越做越大，最后走向资本市场，要么是上市成功，要么是新三板挂牌成功，这下可好，老板拥有的大量股权资产信息在公共互联网上随时都可以查到。但老板们仍然没有主动向美国进行资产申报和税务申报，这相当于是把自己放在案板上，不知道美国那一刀什么时候会落下来啊，此时，企业家们都急了，纷纷来找我们团队，希望能有所补救。我们律师与美国税务师不得不为这些企业家召开紧急会议，采取综合策略来补救他们过去的错误，尽量减少风险与损失。
所以，从资产保护的角度来讲，我们认为这些高端人士需要进行系统全面的移民前资产梳理工作，并且应该在专业人士协助下来逐步完成，而不是听信移民公司广告语——“50万美元轻松帮您搞定幸福未来！”
1.移民之不动产规划策略
中国的高净值客户手中一般都拥有大量的不动产物业，因为中国人对于房地产的依赖度和喜爱度非常高，因此很多人就会提出一个问题：“我要移民美国，我中国的房子是不是就要披露给美国？这样我的不动产不就曝光啦？”
谈到不动产信息的披露，我们应该针对不同国家的资产披露制度进行分析。先来看看美国，美国的资产信息披露制度是否要求披露美国税务居民境外不动产信息呢？答案是否定的，美国在其境外资产披露的申报表格中，根本没有针对不动产信息的披露。也就是说，移民去美国的朋友，在中国的不动产的信息在很大程度上相对于美国是信息屏蔽的，因为美国不需要我们披露境外不动产的信息。
尽管美国不需要移民人士披露在中国的不动产的信息，但许多客户还是不放心，他们基于各种原因也不想让别人知道他们拥有那么多的物业。这种情况下，他们可以选择经验丰富的律师事务所，协助其通过资产代持、不动产信托等方式，来达到资产保全的目的。
谈到资产代持，我们需要知道，资产代持是一把双刃剑，一旦代持人出现婚姻、身故、欠债、反悔等情况，代持资产就会面临极大的风险。我们建议客户选择做资产代持时，能够找专业的律师起草缜密的资产代持协议，并配合其他法律文件和法律工具，将不动产代持的风险降到最低。关于这部分的详细内容，请阅读本书第十三章《资产委托他人代持的风险及防控措施》。
不动产信托需要专业的信托法律师协助完成架构设计，在中国，家族信托于2014年才开始，不动产信托在操作方面还不够成熟。首先，我国关于信托财产的登记制度还不完善，以不动产设立信托时，不动产作为信托财产需要过户给信托公司，过户后可能还需要到住建委房管部门进行信托登记；其次，目前税务机关认为这属于交易性过户，需要缴纳相关税费，包括个人所得税、营业税及契税等；再次，信托存续期内，信托持有房产需缴纳房地产持有税，以北京为例，按公司持有房产的标准每年缴纳对应价值的0.84%；最后，信托终止阶段，受托人将信托财产和收益分配给受益人，还可能发生房产过户费用。未来，随着我们国家信托法律及相关配套措施的完善，不动产信托会逐渐成熟起来。
2.移民之公司股权规划策略
我们团队的国际税务师接待过不少境内上市公司董事长、高管、私人企业主，为其提供移民的资产税务筹划服务。客观地讲，这类客户的资产有相当大的比例体现为公司股权，他们都会担心公司股权、公司信息因为移民而被曝光。
谈到公司信息的披露，也需要针对不同移民的目标国进行法律税务制度的调研。以美国为例，根据表格5471的说明，第二条款（Category 2 Filer）规定，如果美国税务居民持有美国以外的公司股权超过10%，则他需要将其持有的公司信息披露给美国，反映在表格5471上面，这意味着他的公司信息会被曝光。
如果涉及需要披露公司股权信息这类麻烦，我们团队在服务于高端人士时，要区分是移民前的筹划，还是已经移民后的救济措施，这两种情况的解决策略是不同的。通常情况下，我们团队内部的律师及国际税务师成员组建为一个整体服务团队，首先要了解客户过去数年的税务申报情况及资产申报情况，再了解客户目前家庭成员情况、移民身份情况、婚姻情况，并与公司法务进行沟通，充分理解企业家的想法，然后再制订一个综合策略，从各个方面统筹安排，最后再逐一落实执行，达到移民资产保全的目的。
3.移民之金融资产规划策略
移民后面临的金融资产被曝光，可能是移民客户最常问到的问题，难道每个移民出去的人都需要像林总那样把钱存在家里才能解决问题吗？
当然不是。针对金融资产，我们可以利用不同类型的金融资产工具，实现客户的资产保全。在金融资产工具中，我们可以统筹安排以下工具：全权资产委托、中国大陆地区的家族信托工具、中国大陆地区的人寿保险等。
我们以人寿保险工具为例，给大家详细解读应如何设计。我们的国际税务师团队研究了几个主要移民国家和地区如美国、加拿大、中国香港的《保险法》、保险产品合同，发现中国大陆地区的《保险法》和保险工具与上述国家完全不同。人寿保险工具架构中有三个重要的角色：投保人、被保险人、受益人。如果是中国大陆地区的年金保险工具，通常概括地讲：投保人是保单的持有人，投保人缴纳保费；被保险人（即生存年金受益人）每年从保险公司领取生存年金；身故受益人是当被保险人去世后，受益人可以领取身故赔偿金。如果我们安排林总担任保险架构中的被保险人，而他的其他不移民的家庭成员担任投保人，林总移民去了美国，他是不需要披露这个保单资产给美国的，因为他并不是保单的拥有人，但是他作为被保险人可以享受保险的年金补贴，获得收益。这样，他既可以享受保单的年金收益，又不需要披露保单资产，从而实现资产的保全。
其他的金融资产规划工具，例如家族信托与移民税收的关系，我们团队也做了系统研究，由于内容庞杂，无法在此一一详述，如有需求，可与我们团队联系。
[1] 外国账户课税遵行法（Foreign Account Tax Compliance Act，简称FATCA）。
[2] 了解表格T1 135.T1 134相关信息，还可查阅加拿大联邦税务局网站（http://www.cra-arc.gc.ca/E/pbg/tf/t1 135/）。